ASUNTO: AP41-U-2005-001109 Sentencia N° 133/2006 REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA PODER JUDICIAL Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas Caracas, 18 de Julio de 2006 196º y 147º En fecha 02 de diciembre de 2005, el ciudadano ANTONINO ASCENSAO DE PONTE, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 11.681.511, actuando en representación de la sociedad mercantil RESTAURANT BAR EL BARQUERO, C.A., inscrita por ante el Registro Mercantil I de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, en fecha 22 de octubre de 1970, anotado bajo el N° 88, Tomo 81-A, debidamente asistido por el abogado JORGE JESUS RINCÓN HERRERA, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 12.627.127 e inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 75.887, presentaron ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución GCE/DJT/2005/3836, de fecha 24 de octubre de 2005, notificada en fecha 28 de octubre del año 2005, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a través de la cual se declara sin lugar el Recurso Jerárquico interpuesto en fecha 29 de diciembre de 2004, contra la Resolución de Imposición de Sanción GRTICE-RC-DF-0286/2004-74, notificada en fecha 25 de noviembre de 2004, emitida por la División de Fiscalización de esa Gerencia Regional. En fecha 09 de enero del año 2006, se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de Ley. En fecha 20 de abril del año 2006, cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario. Ni la recurrente, ni la representación de la República Bolivariana de Venezuela, hicieron uso de su derecho a promover pruebas. En fecha 12 de junio del año 2006, únicamente el ciudadano WILLIAM J. PEÑA PÉREZ, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 3.569.659, abogado inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 39.761, actuando en su carácter de sustituto de la ciudadana Procuradora General de la República, presentó su escrito de informes. Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a ello previa exposición de las consideraciones siguientes: I ALEGATOS Señala la recurrente: Que en fecha 30 de abril del año 2004, fue objeto de una verificación de cumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, para los períodos fiscales comprendidos entre noviembre de 2003 hasta abril de 2004. Que en fecha 25 de noviembre de 2004, la recurrente es notificada de la Resolución de Imposición de Sanción GRTICE-RC-DF-0286/2004-74, basada en el supuesto de que las facturas no contienen los datos relativos al nombre completo, domicilio fiscal y número de Registro de Información Fiscal del receptor del servicio. Que además, señala la Administración Tributaria en la Resolución recurrida, que la omisión de alguno de estos requisitos, constituye un ilícito formal sancionado con una multa de una Unidad Tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido, hasta un máximo de ciento cincuenta Unidades Tributarias (150 U.T.) por cada período, de conformidad con lo previsto en el segundo aparte del Artículo 101 del Código Orgánico Tributario, siendo para el caso que ocupa, la cantidad de un mil cincuenta unidades tributarias (1.050 U.T.), equivalente a la cantidad de VEINTICINCO MILLONES NOVECIENTOS TREINTA Y CINCO MIL BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 25.935.000,00), tomando en cuenta el valor de la Unidad Tributaria en VEINTICUATRO MIL SETECIENTOS BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 24.700,00). Continúa señalando: Que la Administración Tributaria de una manera falsa, realiza el cálculo de las sanciones, omitiendo en su totalidad el Artículo 81 del Código Orgánico Tributario, ya que, considera la recurrente, que la facturación son sus comprobantes de ingresos y que en todo caso, su periodicidad es anual, ya que el ejercicio económico de la recurrente es por anualidades y no como pretende la Administración Tributaria, al tomarlo como mensual. Que en fecha 29 de diciembre de 2004, interpuso Recurso Jerárquico contra el acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción GRTICE-RC-DF-0286/2004-74, notificada en fecha 25 de noviembre de 2004. Que en fecha 28 de octubre de 2005, la recurrente es notificada de la Resolución GCE/DJT/2005/3836, emitida por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por medio de la cual se declaró sin lugar el Recurso Jerárquico interpuesto. Luego alega como fundamento del recurso interpuesto el vicio de falso supuesto y el de inmotivación y explica que la actuación fiscal además de probar los hechos o la causa del acto, tiene que hacer una adecuada calificación de los supuestos de hecho. Que en la Resolución de Imposición de Sanción, existen vicios que afectan la causa o motivos de los actos administrativos, ya que dichos actos tienen que reunir los requisitos establecidos en el Artículo 191 del Código Orgánico Tributario, para así determinar, si la voluntad manifiesta en las sanciones contenida en la Resolución impugnada, atribuyen acertadamente las presunciones que se señalan a la recurrente, o si por el contrario, se fundamentan en una errada valoración y desacertada congruencia de los hechos. Que en virtud de lo expuesto, considera la recurrente que la Resolución impugnada incurre en el vicio de falso supuesto, ya que la misma, no indica los hechos y omisiones constatados, y que además, en el Acta de Recepción, la actuación fiscal no dejó constancia del incumplimiento de los requisitos exigidos por la Ley de Impuesto al Valor Agregado, su Reglamento y por la Resolución N° 320, en lo que respecta a las facturas, por lo que en consecuencia, dicha situación es inexistente; y así solicita sea declarado. Con respecto a la omisión de requisitos en las facturas alega, que a la actuación fiscal, en razón de la fiscalización practicada, se le proporcionó un lote de facturas correspondientes a los períodos comprendidos entre noviembre de 2003, a mayo de 2004, y que a las mismas, en el Acta de Recepción levantada al efecto, no se les hizo observación alguna o comentario, del cual se derive el hecho que dé lugar a la sanción impuesta. Adicionalmente arguye, que existe violación del Artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, ya que se le sanciona por un hecho que no se le dio a conocer en el momento oportuno y que en consecuencia, no se le permitió ejercer su derecho a conocer todo hecho que pudiese perjudicarla. Que en cuanto a los requisitos con los que deben cumplir las facturas, explica la recurrente, que la Resolución de Imposición de Sanción no señala con cuál o cuáles de los literales del Artículo 2 de la Resolución N° 320, incumple con relación a cada factura o comprobante de venta, y que sólo se limita a anexar una relación de facturas, detallando que todas ellas incumplen con tales requisitos, siendo el caso, que según la recurrente, ha cumplido cabalmente y en todo momento con sus deberes formales. En conclusión, expresa la recurrente, que se verifica un falso supuesto sobre los hechos sancionados, por cuanto considera que los mismos son inexistentes, ya que de un lado tienen como fundamento una errónea verificación de los hechos y de otro lado, una errónea interpretación del derecho. Con respecto a la obligación de emisión de facturas, en lo que respecta a los incumplimientos de deberes formales en facturación, manifiesta la recurrente, que las normas citadas por la Administración Tributaria en la Resolución impugnada, a saber, el Artículo 54 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, el Artículo 63 de su Reglamento y los literales l) y n) del Artículo 2 de la Resolución N° 320, establecen la obligación de emitir facturas por sus ventas, por la prestación de servicios y por las demás operaciones gravadas, así como los requisitos que éstas deben cumplir; pero que en ningún lugar establece, que dicha obligación sea de cumplimiento mensual o por cada mes o período de imposición mensual. Considera la recurrente, que la factura es la documentación de una obligación mercantil y que su origen no es tributario, de acuerdo a lo estipulado en el Artículo 147 del Código de Comercio, y que por tanto, si ésta debe estar comprendida dentro de un período, éste no debería ser mensual, ya que ninguna disposición legal establece algo al respecto; en consecuencia, explica que debe ser el correspondiente al período o ejercicio económico del comerciante y que mal pudiese configurarse como una obligación mensual, y por ello, es que se evidencia la existencia de un falso supuesto de derecho. A este tenor, alega la recurrente que si bien su ejercicio económico comienza los días 1° de agosto de cada año y finaliza el 31 de julio del año siguiente, por un supuesto incumplimiento, se le es sancionada con Ciento Cincuenta Unidades Tributarias (150 U.T.) por cada mes de un mismo ejercicio económico, configurándose así un falso supuesto de derecho, que hace que el acto administrativo sea absolutamente nulo; y así solicita sea declarado. Que en conclusión, la recurrente denuncia la nulidad absoluta de la Resolución impugnada, por violar lo dispuesto en el Artículo 18, numeral 5 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con el Artículo 19 eiusdem. Que de igual manera, denuncia la infracción del Artículo 191, numerales 4, 5 y 6 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el Artículo 240 del mismo texto legal. Con respecto a la improcedencia de la aplicación de multa en forma repetitiva para sancionar el mismo hecho (incumplimiento de deberes formales), alega la recurrente, que la Administración Tributaria, al momento de establecer las sanciones a los supuestos incumplimientos de deberes formales correspondientes a los períodos de imposición de noviembre de 2003, hasta mayo de 2004, establece una sanción para cada mes calendario, por lo que en consecuencia, estaría sancionando más de una vez el mismo hecho, incurriendo en una omisión del Artículo 99 del Código Penal vigente para la época. En este orden de ideas, considera la recurrente, que la Administración Tributaria sólo debería sancionarla una sola vez y que dicha sanción, debería ser aumentada, según el Artículo 95 del Código Orgánico Tributario, hasta Ciento Cincuenta Unidades Tributarias (150 U.T.) y no como se establece en la Resolución impugnada. En razón de lo anterior, aduce la recurrente, que dicho acto administrativo está viciado de nulidad, ya que según el Código Penal vigente para el momento, se debe considerar como una sola sanción, aumentada con las respectivas circunstancias agravantes. Que en el caso bajo estudio, observa la recurrente, que su ejercicio fiscal es coincidente con el año civil, en consecuencia, se le impone sanción en cada uno de los meses calendarios por un mismo hecho, lo que significa que se le está sancionando en cada mes, por una misma infracción, en varias oportunidades. Que con base a las consideraciones previas, la recurrente denuncia que la Resolución objeto de este recurso, está viciada por inconstitucionalidad, ya que viola el Principio Non Bis In Idem, consagrado en el numeral 7 del Artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, con lo que estaría viciado de nulidad absoluta según lo establecido en el Artículo 19, numeral 1 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con el Artículo 240, numeral 1 del Código Orgánico Tributario; y así solicita sea declarado. Continúa señalando, que si a la recurrente se le sanciona por el incumplimiento de deberes formales ocurrido en los meses de noviembre de 2003, hasta mayo de 2004, en forma individualizada, para todos los meses, no sólo se le estaría sancionando en varias oportunidades, sino que estas sanciones serían por un mismo hecho, ocurrido en diferentes períodos de imposición. Concluye la recurrente, que la multa determinada por la Administración Tributaria de conformidad con el Artículo 101 del Código Orgánico Tributario, por incumplimiento de deberes formales, referidos a la emisión de facturas exigidos por las normas jurídicas, debe ser calculada como una sola infracción, en los términos del dispositivo del Artículo 99 del Código Penal aplicable en razón del tiempo, por no tratarse de incumplimientos autónomos. Que en consecuencia, resulta absolutamente nula la sanción impugnada; y así solicita sea declarado. Con respecto a la concurrencia de infracciones invoca la recurrente, que existe una evidente violación por vicios de falso supuesto de derecho, al existir una absoluta omisión a lo establecido en el Artículo 81 del Código Orgánico Tributario. (A los efectos, transcribe el contenido del mencionado Artículo). Que en el presente caso, para la Administración Tributaria la aplicación de tal Artículo, era de obligatorio cumplimiento, lo cual hace -según la recurrente- que el acto administrativo recurrido, esté viciado de nulidad; y así solicita sea declarado. Por otra parte, el ciudadano WILLIAM JOSÉ PEÑA PÉREZ, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 3.569.659, abogado inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 39.761, actuando en su carácter de abogado sustituto de la Procuradora General de la República Bolivariana de Venezuela, en su escrito de informes expone lo siguiente: En primer lugar ratifica en todas y cada una de sus partes el contenido de las actuaciones fiscales que conforman el fundamento y razón de la litis planteada y rechaza los alegatos contenidos en el escrito recursorio; y para desvirtuar los alegatos de nulidad esgrimidos por la recurrente sostiene que en el caso que se analiza, el acto administrativo que dio origen al acto impugnado, no adolece del vicio de inmotivación, toda vez, que en él se indica con toda claridad que la Resolución de Sanción GRTICE-RC-DF-0286-2004-74, de fecha 25 de noviembre de 2004, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, cumple con los requisitos establecidos para su validez, conforme a lo establecido en el Artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Que de lo anterior se colige, que se cumplió a cabalidad con los requisitos de forma y de fondo previstos en la Ley para la emisión del acto, así como el deber de exteriorizar los fundamentos de hecho y de derecho en los cuales se fundamentó el órgano administrativo para dictar la decisión y, por lo tanto, mal podría decirse de inmotivación, cuando la recurrente -a juicio de la representación fiscal- ha podido apreciar los fundamentos de hecho y de derecho que llevaron a la Administración Tributaria a plantear las objeciones fiscales. Que del contenido de la Resolución objeto de impugnación, se puede apreciar que existe una narración detallada y pormenorizada de todos y cada uno de los incumplimientos por parte de la recurrente, así como cada una de las normas que exigen el cumplimiento de las obligaciones tributarias y las sanciones de las que fue objeto la recurrente por tal infracción. Que en relación al argumento de la recurrente, referido a que en el Acta de Constancia GRTICE-RC-DF-0286-2004-73, de fecha 15 de junio de 2004, no se indicó el incumplimiento de los requisitos exigidos por la normativa, la representación fiscal, cita textualmente lo señalado en el Acta emitida por la Administración Tributaria en su cuerpo central: “…Las facturas que se detallan en el anexo “Único” que forma parte de la presente Acta Constancia, correspondiente a los períodos de imposición comprendidos desde noviembre 2003 hasta Abril 2004 no cumplen con lo dispuesto en los literales l) y n) del artículo 2 de la Resolución No. 320 en la cual se establecen las Disposiciones Relacionadas con la Impresión y Emisión de Facturas y otros documentos, de fecha 28/12/1999, publicada en Gaceta Oficial No. 36.859 de fecha 29/12/2004, ya que no contienen el nombre completo y domicilio fiscal del receptor del servicio ni el nombre de inscripción del adquirente en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.)…”. Arguye la representación fiscal, que lo precedentemente trascrito, sirve para demostrar lo infundado del argumento de la recurrente, sobre una supuesta inmotivación del acto recurrido; y así solicita sea declarado. Con respecto a la obligación de emitir las facturas y de la omisión de los requisitos exigidos, esgrime que el alegato de la recurrente relativo a que se violó lo establecido en el Artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, referido al Debido Proceso, carece de fundamento, pues éste se encuentra garantizado con los recursos establecidos en el Código Orgánico Tributario, los cuales fueron ejercidos en tiempo hábil por la recurrente; es decir, la mismo hizo pleno uso del derecho a la defensa. Que la Administración Tributaria al emitir el proveimiento objeto de la presente controversia, poseía los elementos o pruebas que evidenciaron de manera clara e indubitable, la comisión de la infracción consistente en el incumplimiento de deberes formales por parte de la recurrente. Que no cabe duda, que en el caso de autos, existían las pruebas que demostraban la comisión de ilícitos tributarios, sancionados por la Administración, por lo que ésta (según la representación fiscal) actuó ajustada a derecho, pues no impuso sanción alguna hasta no estar segura de la trasgresión del ordenamiento jurídico por parte de la recurrente; en tal virtud, solicita se proceda a desestimar el presente alegato por improcedente y así pide sea declarado. Con respecto a la improcedencia de la aplicación de una multa en forma repetitiva para sancionar el mismo hecho. Que en el caso bajo análisis, la Administración Tributaria liquidó multas mes a mes por el incumplimiento de un deber formal cometido por la recurrente para los períodos de imposición comprendidos entre noviembre y diciembre de 2003 y desde enero a mayo de 2004, al emitir facturas por la prestación de servicios, omitiendo los datos relativos al nombre completo, domicilio fiscal y número de Registro de Información Fiscal (R.I.F.) del receptor del servicio, a que se refieren los numerales l) y n) del Artículo 2 de la Resolución N° 320, de fecha 28 de diciembre de 1999, mediante la cual se dictan las Disposiciones Relacionadas con la Impresión y Emisión de facturas y otros documentos, constituyendo éste hecho, un ilícito formal tipificado en el numeral 3 del Artículo 101 del Código Orgánico Tributario. Que en cuanto al alegato de la recurrente, referido a que la sanción debió ser impuesta por cada ejercicio o período fiscal, vale decir, una para el año 2003 y otra para el año 2004, observa la representación fiscal, que si bien es cierto que no existe una disposición expresa que defina que debe entenderse por “período fiscal” o “ejercicio fiscal”, no es menos cierto, que existen disposiciones en las diferentes leyes tributarias, de las cuales se desprende que cuando el legislador establece período, se refiere a mes y cuando consagra ejercicio, se refiere a año. Concluye la representación fiscal, que en el caso de autos, cuando se aplicó la sanción a que se refiere el segundo aparte del Artículo 101 del Código Orgánico Tributario, con multa de Una Unidad Tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de CIENTO CINCUENTA UNIDADES TRIBUTARIAS (150 U.T.) por cada período, se efectuó de manera correcta, en el sentido que cada período corresponde mes a mes para los períodos 2003 e igualmente mes a mes para los períodos impositivos del año 2004; razón por la cual considera la representación fiscal, que el alegato realizado por la recurrente en este aspecto, no es procedente; y así solicita sea considerado. Con respecto a la concurrencia de infracciones expone el criterio actual de la Administración Tributaria, en el caso de concurrencia de infracciones detectadas en el procedimiento de verificación del cumplimiento de los deberes formales, para evaluar o determinar la sanción más grave, mencionada en el Artículo 81 del Código Orgánico Tributario; según el cual, resultaría procedente la acumulación matemática de las multas por cada infracción cometida, a efectos de determinar la más grave y al monto resultante, deberá adicionarse el cincuenta por ciento (50%) del producto de la sumatoria de las multas correspondientes al resto de las infracciones. Concluye la representación fiscal, que en relación al acto administrativo objeto de la presente controversia, la Administración Tributaria consideró todos los hechos y los calificó correctamente. Que en efecto, los hechos ocurridos, se ajustan a las sanciones aplicadas y por ende, no se encuentra afectada la validez del acto administrativo recurrido; y así pide sea declarado. Que en consecuencia, al no haber sido desvirtuada la actuación del funcionario fiscal en este sentido y no haber ejercido la recurrente su derecho en el lapso probatorio, solicita la representación fiscal, se desechen los argumentos esgrimidos por la recurrente. II MOTIVA El asunto bajo análisis se circunscribe a dilucidar la procedencia o no de la solicitud de nulidad absoluta de la Resolución GCE/DJT/2005/3836, de fecha 24 de octubre de 2005, notificada en fecha 28 de octubre del año 2005, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por medio de la cual, se declara sin lugar el Recurso Jerárquico interpuesto en fecha 29 de diciembre de 2004, contra la Resolución de Imposición de Sanción GRTICE-RC-DF-0286/2004-74, notificada en fecha 25 de noviembre de 2004, emitida por la División de Fiscalización de esa Gerencia Regional, a través de la cual, se impone a la recurrente una multa por la cantidad de UN MIL CINCUENTA UNIDADES TRIBUTARIAS (1.050 U.T.), equivalente a la cantidad de VEINTICINCO MILLONES NOVECIENTOS TREINTA Y CINCO MIL BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 25.935.000,00), tomando en cuenta el valor de la Unidad Tributaria aplicable para la época, en VEINTICUATRO MIL SETECIENTOS BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 24.700,00). Dicha solicitud de nulidad, se fundamenta en: i) El Falso Supuesto e Inmotivación de los actos administrativos impugnados; ii) La Improcedencia de la aplicación de una multa en forma repetitiva para sancionar el mismo hecho y iii) La Concurrencia de Infracciones. En cuanto al Falso Supuesto e Inmotivación alegados, este Tribunal considera pertinente realizar los siguientes señalamientos: La recurrente en su escrito, fundamenta su pretensión en el vicio del falso supuesto así como en el vicio de inmotivación, lo cual es contrario a la doctrina de la Sala Político Administrativa sobre este particular, ya que a través de criterios reiterados, es incoherente señalar tanto el vicio de inmotivación como el de falso supuesto conjuntamente. El Falso Supuesto, puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de forma coherente y precisa conforme a la norma, y analiza la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma. Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes: a) La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por lo medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado. b) Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu). c) Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma. En ese orden de ideas ha dicho la Sala Política Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia número 01117 de fecha 19 de septiembre del 2002, lo siguiente: “A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto.” En cuanto a la inmotivación, este Tribunal observa que la jurisprudencia ha dejado sentando que esta se produce cuando no es posible conocer cuáles fueron los motivos del acto y sus fundamentos legales, o cuando los motivos del acto se destruyen entre sí, por ser contrarios o contradictorios. Por lo que este Tribunal debe declarar que el vicio a que hace referencia la recurrente no es el de inmotivación, sino de falso supuesto de los actos administrativos recurridos, por cuanto, la recurrente alega que no se indican los hechos y omisiones constatados y arguye que además, no se dejó constancia de que ella no cumple con los requisitos exigidos por la Ley de Impuesto al Valor Agregado, su Reglamento y con la Resolución N° 320, en lo que respecta a los requisitos de las facturas, lo cual genera un vicio en la causa que violenta el Derecho a la Defensa que ampara a la recurrente. Aunque para el presente caso non es aplicable el Artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, toda vez que los requisitos de las resoluciones tributarias nacionales de contenido tributario están plasmados en el Código Orgánico Tributario, ley especial que rige la materia, resulta claro que en el caso bajo análisis, el acto administrativo que dio origen al acto impugnado, no adolece de tal vicio, toda vez, que en él se indica con meridiana claridad, que la Resolución de Sanción GRTICE-RC-DF-0286-2004-74, de fecha 25 de noviembre de 2004, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, cumple con los requisitos establecidos para su validez, conforme a lo establecido en el Artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos; a saber: 1. Nombre del Ministerio u organismo a que pertenece el órgano que emite el acto (Ministerio de Finanzas); 2. Nombre del órgano que emite el acto (Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria -SENIAT-); 3. Lugar y fecha donde el acto es dictado (Caracas, 25 de noviembre de 2004); 4. Nombre de la persona u órgano a quien va dirigido (RESTAURANT EL BARQUERO, C.A.); 5. Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes (“…una vez verificados los deberes formales, se le impuso sanciones por los siguientes hechos y su base legal: Por incumplimiento de los requisitos que deben contener las facturas emitidas por la contribuyente, correspondiente a los períodos de iomposición Noviembre y Diciembre 2003 y Enero hasta Mayo 2004, según la Resolución No 320 de fecha 28 de diciembre de 1999 publicado en la Gaceta Oficial No 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999.”); 6. La decisión respectiva, si fuere el caso (El acto administrativo en estudio, culmina con la imposición de una Resolución de Sanción por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, citando específicamente los ilícitos incurridos y las normas contentivas de las sanciones aplicadas); 7. Nombre del funcionario o funcionarios que los suscriben, con indicación de la titularidad con que actúen e indicación expresa, en caso de actuar por delegación, del número y fecha del acto de delegación que confirió la competencia (La Resolución de Sanción, es suscrita por el Jefe de División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, Licenciada Diana A. Vargas Romero, con indicación de la Providencia Administrativa y Gaceta Oficial mediante la cual consta el nombramiento); y 8. El sello de la oficina (La Resolución contiene la firma y sello del Jefe de División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital). Por consiguiente, este Tribunal manifiesta que se cumplió a cabalidad con los requisitos de forma y fondo previstos en la Ley para la emisión del acto, así como con el deber de exteriorizar los fundamentos de hecho y de derecho en los cuales se fundamentó la Administración Tributaria para dictar la decisión; los hechos existen y se corresponden con la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Así se declara. En lo atinente a la improcedencia de la aplicación de una multa en forma repetitiva para sancionar el mismo hecho y a la concurrencia de infracciones, este Tribunal hace las siguientes consideraciones: La Administración Tributaria, aplicó erradamente las normas del Código Orgánico Tributario, al considerar que se debe aplicar la sanción para cada período fiscal, sin considerar que existe la infracción continuada por aplicación del Artículo 99 del Código Penal, que en este caso además es la norma que es favorable al infractor. En este sentido la Sala Político Administrativa del máximo Tribunal de la República, se pronunció en fecha 11 de enero de 2006, mediante sentencia número 00043, caso MARCANO & PECORARI, S.C., ratifica el criterio expresado con anterioridad en la misma Sala Político Administrativa de fecha 17 de junio de 2003, número 0877, caso Acumuladores Titán, C.A. cuando estableció: “La Administración Tributaria dejó constancia en la Resolución Culminatoria del Sumario N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-002978 del 1° de octubre de 1997, del incumplimiento objeto de sanción argumentando que “Por cuanto el Contribuyente mencionado: no presentó las declaraciones del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y sus respectivos pagos correspondientes a los períodos impositivos Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre de 1.994; Enero, Febrero, Marzo, Abril, Mayo, Junio, Julio, Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre de 1.995; Enero, Febrero, Marzo, Abril, Mayo, Junio y Julio de 1.996;…requerido mediante Acta N° 11947, de fecha 15-10-96… Por cuanto el hecho supra señalado constituye un incumplimiento a el deber formal tipificado en el artículo 126 Numeral 1 Literal e del Código Orgánico Tributario vigente para los ejercicios fiscales antes descritos lo cual hace procedente la aplicación de la sanción contemplada en el artículo 108, ejusdem. En consecuencia, “se determina la multa en la cantidad de: Un Mil Doscientas Cincuenta (1250) Unidades Tributaria…”. Continúa la mencionada resolución señalando, que con respecto al referido incumplimiento de los deberes formales, “se observa que existe reiteración durante los períodos investigados, razón por la cual se procede a imponer las multas respectivas, de conformidad con lo establecido en los Artículos 71 del Código Orgánico Tributario y 37 del Código Penal, partiendo desde el primer período en su término medio, incrementándolas en Cinco (5) Unidades Tributarias respectivamente, hasta llegar a su máxima expresión, si fuere necesario.”. Ahora bien, como punto de previo pronunciamiento considera esta Sala necesario hacer algunas consideraciones en relación a la forma de cálculo de sanciones por infracciones tributarias y al respecto transcribe el criterio contenido en la sentencia N° 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., como sigue: Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones: Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que: ‘Artículo 71: Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas. A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario. Parágrafo Único: Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones.’. En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario. Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental. En este orden de ideas, se hace necesario analizar los requisitos de procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que: ‘Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.’ Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal. En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error. Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error. En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario. Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara.” (Destacado de la Sentencia). Aplicando la anterior sentencia al caso en estudio, esta Sala aprecia que la Administración Tributaria no hizo una justa interpretación del artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994, por cuanto no es posible considerar que por el hecho de que en una misma actuación fiscalizadora se detecte una infracción cometida en varios períodos, que en este caso son consecutivos, se haya incurrido en reiteración. En efecto, el artículo 75 eiusdem considera que para que se incurra en reiteración, es condición necesaria que en distintos procedimientos fiscalizadores, tramitados independientemente, y sin que en ninguno haya recaído decisión definitivamente firme, se detecten infracciones de la misma índole, dentro del término de cinco (5) años entre ellas. De acuerdo a la anterior consideración, debe esta Sala declarar la nulidad de la Resolución Culminatoria del Sumario N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-002978 del 1° de octubre de 1997, mediante la cual se impuso a la contribuyente Marcano & Pecorari, S.C., multas por omisión en la declaración y pago del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, correspondiente a los períodos impositivos: agosto hasta diciembre de 1994, desde enero hasta diciembre de 1995 y desde enero hasta septiembre de 1996, por la cantidad total de mil doscientas cincuenta (1.250) unidades tributarias, en lo atinente a la graduación de la multa, por cuanto, tal como se explicó, la contribuyente no ha cometido la reiteración sostenida por la Administración Tributaria. Así se declara.” En el caso bajo análisis, se evidencia que en una misma verificación fiscal del cumplimiento de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, para los períodos de imposición comprendidos desde noviembre 2003 hasta abril de 2004, se detectó que la recurrente para dichos períodos de imposición, emitió facturas por la prestación de servicios, en las cuales se omiten los datos relativos al nombre completo, domicilio fiscal y número de Registro de Información Fiscal (R.I.F.) del receptor del servicio, a que hacen referencia los literales l) y n) del Artículo 2 de la Resolución N° 320. Como quiera que el período de pago del Impuesto al Valor Agregado es mensual, el Fiscal actuante consideró que se violaba la norma por cada período, y esto no es lo que señala el Código Penal, puesto que se trata de un solo acto de la misma Resolución que viola una disposición legal, además no se le garantiza a la recurrente de esta forma, el derecho a la defensa ni la presunción de inocencia, aún y cuando el Código Orgánico Tributario disponga que la sanción puede aplicarse cada mes. Por ello, es evidente que para que se incremente la sanción, debe existir una fiscalización posterior a la realizada, para verificar si el contribuyente ha seguido cometiendo la misma infracción, y aún así debe existir la decisión definitivamente firme que establezca su culpabilidad, para lo cual estaríamos hablando de la reincidencia. En consecuencia, este Tribunal acogiendo el criterio reiterado, observa que se trata de un caso similar y por lo tanto a los fines de unificar los criterios jurisprudenciales conforme al Artículo 321 del Código de Procedimiento Civil, considera perfectamente aplicable al presente caso la doctrina desarrollada por la Sala Político Administrativa y por esta razón las multas aplicadas conforme al segundo aparte del Artículo 101 del Código Orgánico Tributario, deben disminuirse y calculada como una sola infracción en los términos del dispositivo del Código Penal. Así se declara. Ahora bien, con relación a la omisión de requisitos en las facturas, para los períodos de imposición comprendidos desde noviembre de 2003 hasta abril de 2004, en las cuales se prescinden los datos relativos al nombre completo, domicilio fiscal y número de Registro de Información Fiscal (R.I.F.) del receptor del servicio, a que hacen referencia los literales l) y n) del Artículo 2 de la Resolución N° 320, este Tribunal observa que en el caso de autos, no hubo ningún argumento para desvirtuarlas, ya que la recurrente no promovió pruebas en el presente proceso, a saber, las facturas correspondientes. En virtud de lo anterior, para que el Juez llegue a ordenar procedente la nulidad solicitada, debe apreciar las pruebas y verificar si estas se ajustan a los presupuestos de ley, conforme a los artículos 12 y 506 del Código de Procedimiento Civil. Así las cosas, se debe también recordar, que estamos frente a un procedimiento judicial que tiene por objeto la nulidad y la interpretación de normas y hechos que permitan verificar la procedencia de la sanción, por lo tanto, no basta sólo con alegar los vicios, también debe probarse la existencia del derecho o de la nulidad de la Resolución impugnada, siendo perfectamente aplicable el Artículo 506 del Código de Procedimiento Civil que establece: "Artículo 506.- Las partes tienen la carga de probar sus respectivas afirmaciones de hecho. Quien pida la ejecución de una obligación debe probarla, y quien pretenda que ha sido libertado de ella debe por su parte probar el pago o el hecho extintivo de la obligación. Los hechos notorios no son objeto de prueba." En razón de lo anterior, la recurrente no probó que dichas facturas hayan cumplido con todos los requisitos exigidos en la ley, con el objeto de que este sentenciador verificase la procedencia de la nulidad solicitada, limitando la posibilidad de que el Juez analizase los hechos; por lo tanto, mal podría este sentenciador declarar con lugar la nulidad solicitada al no poder sacar elementos de convicción del presente expediente. Así se declara. III DISPOSITIVA En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil RESTAURANT BAR EL BARQUERO, C.A., contra la Resolución GCE/DJT/2005/3836, de fecha 24 de octubre de 2005, notificada en fecha 28 de octubre del año 2005, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a través de la cual se declara sin lugar el Recurso Jerárquico interpuesto en fecha 29 de diciembre de 2004, contra la Resolución de Imposición de Sanción GRTICE-RC-DF-0286/2004-74, notificada en fecha 25 de noviembre de 2004, emitida por la División de Fiscalización de esa Gerencia Regional. En consecuencia este Tribunal ordena: Al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitir nueva Planilla de Liquidación, en sujeción a los términos expuestos en el presente fallo. No hay condenatoria en costas en virtud de que ninguna de las partes resultó totalmente vencida. Publíquese, regístrese y notifíquese al Contralor y a la Procuradora General de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con el Artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional. Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Caracas, a los dieciocho (18) días del mes de julio del año dos mil seis (2006). El Juez, Raúl Gustavo Márquez Barroso El Secretario Fernando J. Illarramendi Peña. ASUNTO: AP41-U-2005-001109 En horas de despacho del día de hoy dieciocho (18) de julio de dos mil seis (2006), siendo las tres y ocho de la tarde (03:08 p.m.), bajo el número 133/2006, se publicó la presente sentencia. El Secretario Fernando J. Illarramendi Peña.