ASUNTO: AF49-U-2003-000061 Sentencia N° 150/2006 ASUNTO ANTIGUO: 2053 REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA PODER JUDICIAL Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas Caracas, 28 de Septiembre de 2006 196º y 147º En fechas 5 y 12 de enero del año 1994, la ciudadana ROSA AMALIA PAEZ PUMAR DE PARDO, venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 1.741.405, abogada inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 610, actuando en su carácter de apoderada judicial de ALIMENTOS PROTINAL, C.A., sociedad mercantil inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo, en fecha 18 de septiembre de 1985, bajo el número 8, Tomo 204-B; interpuso ante la Oficina de Registro de Presentación de Documentos de la Dirección General Sectorial de Rentas del Ministerio de Hacienda (actualmente Ministerio de Finanzas), Recurso Contencioso Tributario subsidiariamente al Recurso Jerárquico, contra las Actas Fiscales HCF-FICSF-03-01 y HCF-FICSF-02-01, ambas de fecha 01 de agosto de 1990, levantadas para el ejercicio comprendido entre el 18 de septiembre de 1985 y el 31 de julio de 1986; contra la Resolución HCF-SA-PEFC-1003, de fecha 08 de septiembre de 1993 y contra las Planillas de Liquidación N° 10-10-1-01-64-000030; 10-10-1-01-64-000030; 10-10-2-01-64-000030, 10-10-2-01-64-000030 y 10-10-3-01-64-000030, emitidas en concepto de impuesto por las cantidades de CUATROCIENTOS VEINTITRES MIL NOVECIENTOS DIECIOCHO BOLÍVARES CON VEINTINUEVE CÉNTIMOS (Bs. 423.918,29) y QUINCE MIL SEISCIENTOS NOVENTA Y NUEVE BOLÍVARES CON VEINTIDOS CÉNTIMOS (Bs. 15.699,22); en concepto de multas por las cantidades de QUINCE MIL SEISCIENTOS NOVENTA Y NUEVE BOLÍVARES CON VEINTIDOS CÉNTIMOS (Bs. 15.699,22) y CUATROCIENTOS CUARENTA Y CINCO MIL CIENTO CATORCE BOLÍVARES CON VEINTE CÉNTIMOS (Bs. 445.114,20) y en concepto de intereses moratorios por la cantidad de DOSCIENTOS OCHENTA Y SEIS MIL CIENTO CUARENTA Y CUATRO BOLÍVARES CON OCHENTA Y CINCO CÉNTIMOS (Bs. 286.144,85). En fecha 26 de mayo del año 2003, el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (Distribuidor), remitió a este Juzgado el Recurso Contencioso Tributario. En fecha 02 de junio del año 2003, este Tribunal recibió el Recurso Contencioso Tributario proveniente del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (Distribuidor). En fecha 30 de junio del año 2003, se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de Ley. En fecha 13 de febrero del año 2006, cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario. En fecha 20 de febrero del año 2006, solo la apoderada judicial de la recurrente, plenamente identificada, consignó escrito de promoción de pruebas. En fecha 18 de marzo del año 2006, únicamente la ciudadana MARIA FLOR SEQUERA, venezolana, mayor de edad, abogada inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 64.132, actuando en su carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, presentó su escrito de informes. Por lo que una vez sustanciado el expediente y siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a ello previa consideración de los alegatos de las partes en los términos siguientes: I ALEGATOS La recurrente, como punto previo, opone la prescripción de cualquier obligación tributaria, que pudiera derivarse del ejercicio fiscal comprendido entre el 18 de septiembre de 1985 y el 31 de julio de 1986. Con respecto al Acta de Reparo y al Acta de Retenciones: La recurrente alega la caducidad, por no haberse dictado la correspondiente Resolución en el término legal, y como consecuencia, la nulidad de la Resolución HCF-SA-PEFC-1003, de fecha 08 de septiembre de 1993, notificada el 08 de diciembre de 1993 y la nulidad de todo lo actuado con base en dichas Actas, de conformidad con el Artículo 19, numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Continúa señalando: Que en el presente caso, el procedimiento administrativo tributario conducente a la determinación de obligaciones fiscales a cargo de la recurrente, se inició en fecha 01 de agosto de 1990 y que la tramitación y resolución del caso, no pudo -a su juicio- exceder de cuatro (4) meses, salvo que existieren causas excepcionales, de las cuales debió haberse dejado constancia y preverse una prórroga. Que en ningún momento, la Administración manifestó que hubiesen causas excepcionales, ni acordó prórroga alguna que justifique que el procedimiento iniciado en agosto de 1990, debiera exceder del lapso legal de cuatro (4) meses para sustanciarlo. En consecuencia, la recurrente solicita se declare que el procedimiento de determinación de obligaciones tributarias, iniciado con el Acta recurrida de fecha 01 de agosto de 1990, terminó el 01 de diciembre de 1990, cuando se cumplieron los cuatro (4) meses de la notificación del Acta, establecidos en el Artículo 60 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos; lapso dentro del cual, según la recurrente, debió haberse producido la Resolución respectiva, en vista de que es la normativa aplicable rationae temporis al presente caso. Que como quiera que no se produjo la Resolución dentro del lapso legal, considera la recurrente que la Resolución HCF-SA-PEFC-1003, de fecha 08 de septiembre de 1993, notificada el 08 de diciembre de 1993, carece del procedimiento previo que requiere como presupuesto para su validez y eficacia, y como consecuencia, discurre que es absolutamente nula, con fundamento en el Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Solicita la nulidad de las Actas HCF-FICSF-03-01 y HCF-FICSF-02-01, por no cumplir con las formalidades esenciales para su validez, establecidas tanto en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos como en la Ley de Impuesto sobre la Renta y su Reglamento respectivo; a saber, dichas actas llevan anexos que están sellados pero no firmados por los funcionarios actuantes. Que por lo tanto, vista la irregularidad de los anexos de las actas, dichos anexos carecen de legitimidad y validez por no estar firmados por los funcionarios intervinientes, ya que ellos están obligados a suscribir el anexo. Que si bien el anexo no firmado no puede constituir parte integrante del Acta, ésta sin su anexo carece de sustento, ya que los hechos en los cuales se basa no existen, pues la reseña de ellos no está legitimada, en razón de la falta de firma de los funcionarios. Señala la recurrente que por los argumentos expuestos, solicita se declare la nulidad de la Resolución objeto del recurso, por haber sido dictada con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, de conformidad con el Artículo 19, numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, y por lo tanto, se declare la nulidad de las Actas impugnadas, con las cuales se dio inicio al sumario administrativo que culminó con la Resolución recurrida. Conjuntamente, señala la recurrente que en el supuesto negado de que no se declare prescrita la obligación tributaria derivada del ejercicio fiscal comprendido entre el 18 de septiembre de 1985 y el 31 de julio de 1986, y nulas las actas y la Resolución impugnadas, alega las siguientes razones de fondo con respecto al recurso interpuesto: 1.- Intereses sobre depósitos a plazos menores de noventa (90) días: Explica la recurrente, que la Resolución impugnada acoge el criterio de los funcionarios actuantes en las referidas actas, al rechazar la cantidad de QUINIENTOS CINCUENTA Y NUEVE MIL OCHOCIENTOS CATORCE BOLÍVARES CON DOS CÉNTIMOS (Bs. 559.814,02), por cuanto, dichos intereses no gozan del beneficio de exoneración contemplado en los Decretos N° 900 y N° 922, de fechas 12 de diciembre de 1980 y 04 de diciembre de 1981, para aquellos depósitos cuyo plazo sea igual o mayor de noventa (90) días, tratándose, según expresa el acta de reparo, de capitales colocados a plazos menores de noventa (90) días y que por tanto, no gozan del beneficio de exoneración. La recurrente, rechaza tal pretensión de la Administración y expone: “La fiscalización ha constatado las liquidaciones de intereses efectuadas a mi representada por los Institutos Financieros, en su condición de co-titulares de los certificados de depósito en los cuales mi representada participa en una determinada proporción y cuya administración realizan dichas instituciones como primitivos titulares del certificado de depósito en el cual mi representada participa como comunero o co-propietario.” Prosigue y arguye la recurrente, que en su contabilidad se acusa el ingreso de los intereses liquidados, derivados de su participación como co-propietaria en los certificados de depósito y que la Administración Tributaria confunde el período de liquidación de los intereses, con el término de vigencia del certificado de depósito, el cual, a su criterio, puede no coincidir, pues es optativo exigir que los intereses le sean pagados junto a la totalidad del capital en la fecha de vencimiento del mismo. Además aduce, que no existe en su declaración definitiva de rentas, como expresa la Administración Tributaria, ninguna demostración documental de que lo percibido por ella, corresponde a depósitos a plazos menores de noventa (90) días; por lo tanto alega, que los intereses devengados por la recurrente, tuvieron su origen en títulos emitidos por instituciones financieras o bancarias nacionales a plazos no menores de noventa (90) días. Que es de hacer notar, que la Administración pretende vincular el encaje legal de los bancos comerciales con el hecho fiscal de la existencia de un instrumento de captación de fondos, cuyos intereses que generan están exonerados del Impuesto sobre la Renta, lo cual, según la recurrente, es incongruente. Además señala que la circunstancia de que exista un encaje mayor o menor para un instrumento de captación de fondos por parte de los bancos, nada tiene que ver con la circunstancia de que los intereses que genere tal instrumento estén exonerados del Impuesto sobre la Renta y que únicamente el instrumento legal que establece la exoneración, puede determinar su alcance. Que lo expresado, según la recurrente, hace que la Resolución impugnada en este punto esté totalmente inmotivada, por incongruencia en los argumentos utilizados por la Administración. (Falso Supuesto). Que es importante destacar, que la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para el ejercicio investigado y el ordinal 1° del Decreto N° 922, de fecha 04 de diciembre de 1985, no establecen, a los fines de gozar del beneficio de exoneración, la inamovilidad de los depósitos. Que de manera tal, que la Administración parte de un Falso Supuesto al pretender establecer como requisito para la exoneración, una inamovilidad de los depósitos, pues resulta inequívoco (a su juicio) que es el plazo de vigencia del título el que le da a los intereses que él mismo produce, la condición de ingresos exonerados. Que el plazo de vigencia del título, es el plazo que expresa el mismo título, con independencia de que el titular del mismo, haya procedido a transferir su propiedad a otro titular. Que en virtud de ello, la recurrente rechaza la incorporación que pretende efectuar la Administración en el Acta y en la Resolución que la confirma, de la cantidad de QUINIENTOS CINCUENTA Y NUEVE MIL OCHOCIENTOS CATORCE BOLÍVARES CON DOS CÉNTIMOS (Bs. 559.814,02) a sus ingresos gravables, ya que, para la recurrente, no es exacta la afirmación según la cual los intereses devengados por ella, tienen su origen en colocaciones a plazos inferiores de noventa (90) días y alega que las colocaciones realizadas, tuvieron por objeto colocaciones en títulos emitidos por instituciones nacionales con plazos mayores de noventa (90) días. 2.- Rebaja de Impuestos Improcedente: La recurrente expresa en cuanto a este punto, que como se señaló ut supra, los anexos del Acta carecen de firma; por lo que no demuestran absolutamente nada ni sirven de complemento del Acta. Que además, el Acta determina el porcentaje tomando sólo en consideración las inversiones procedentes, pero considera la recurrente, que resulta inmotivada por cuanto no señala por qué considera algunas de estas inversiones improcedentes. En consecuencia, la recurrente rechaza tal pretensión fiscal. Que la Administración en el Acta recurrida señala que se encuentran relacionados activos por la cantidad de QUINIENTOS SESENTA Y TRES MIL SETECIENTOS SESENTA Y TRES BOLÍVARES CON OCHO CÉNTIMOS (Bs. 563.763,08), a los cuales la recurrente no les señala gastos de depreciación, y que por esa razón, los fiscales actuantes proceden a rechazar la mencionada cantidad, en virtud de que los bienes señalados en ella, no se encuentran efectivamente incorporados a la producción de la renta. A este tenor, la Administración rechaza la cantidad de CIENTO SETENTA Y DOS MIL UN BOLÍVARES CON NOVENTA Y OCHO CÉNTIMOS (Bs. 172.001,98), correspondiente a la rebaja de impuesto solicitada por la recurrente. Alega la recurrente, que las inversiones a que se refiere la fiscalización, fueron depreciadas a partir del ejercicio fiscal siguiente al que le ocupa, ya que fueron incorporadas a la producción de la renta al cierre del ejercicio cuestionado, lo que constituye, a su juicio, una práctica contable de universal aceptación. Además, permite gozar de ambos beneficios fiscales, es decir, se aprovecha el beneficio de la rebaja por inversiones y el de la depreciación. Por lo expuesto, la recurrente rechaza tal pretensión fiscal. Por otra parte, la recurrente alega: Que el Acta HCF-FICSF-02-01 y la Resolución que la confirma, determinaron impuestos por falta de retención sobre arrendamiento de bienes muebles y en consecuencia, ordena la liquidación de impuesto por QUINCE MIL SEISCIENTOS NOVENTA Y NUEVE BOLÍVARES CON VEINTIDOS CÉNTIMOS (Bs. 15.699,22). Que la recurrente, no ha ubicado los comprobantes de retención solicitados por la fiscalización, pero considera, que aún en el supuesto de que hubiese incumplido con la obligación de retener, ello no obsta para que dichos pagos puedan ser deducidos, pues la fiscalización no cuestiona ni la veracidad del gasto ni su cuantía, ni su normalidad, ni su necesidad, ni la realización del mismo; y que por el contrario, se reconocen como efectuados. Que por tanto, la recurrente solicita formalmente el reconocimiento de esta deducción, ya que, de lo contrario, se le estaría imponiendo una doble sanción. En efecto, considera que la Administración procedió a sancionar doblemente, mediante la objeción a las deducciones y la imposición de multa, lo que le resulta evidentemente ilegal, por no ser posible la imposición de varias sanciones por una misma falta, pues una de ellas (en su opinión) basta para restablecer el equilibrio jurídico lesionado por el acto que amerita la sanción; en consecuencia, la recurrente rechaza tal pretensión fiscal. La recurrente expresa en cuanto a la Determinación Fiscal, lo siguiente: Que la Resolución recurrida, después de confirmar los reparos contenidos en el Acta, ordena liquidar impuestos por las cantidades de CUATROCIENTOS VEINTITRES MIL NOVECIENTOS DIECIOCHO BOLÍVARES CON VEINTINUEVE CÉNTIMOS (Bs. 423.918,29) y QUINCE MIL SEISCIENTOS NOVENTA Y NUEVE BOLÍVARES CON VEINTIDOS CÉNTIMOS (Bs. 15.699,22); multas por las cantidades de QUINCE MIL SEISCIENTOS NOVENTA Y NUEVE BOLÍVARES CON VEINTIDOS CÉNTIMOS (Bs. 15.699,22) y CUATROCIENTOS CUARENTA Y CINCO MIL CIENTO CATORCE BOLÍVARES CON VEINTE CÉNTIMOS (Bs. 445.114,20) e intereses moratorios por la cantidad de DOSCIENTOS OCHENTA Y SEIS MIL CIENTO CUARENTA Y CUATRO BOLÍVARES CON OCHENTA Y CINCO CÉNTIMOS (Bs. 286.144,85). La recurrente, ratifica todo lo expuesto en el escrito recursorio respecto a la improcedencia de los impuestos; y en cuanto a las multas y a los intereses moratorios, alega: Que ambos, tanto las multas como los intereses moratorios, son accesorios del reparo por impuestos, por lo que deben seguir la misma suerte que el reparo, el cual, al haber solicitado se declare improcedente, a este tenor insta la recurrente sea declarada nula la Resolución y en consecuencia nulas las multas y los intereses moratorios. Adicionalmente aduce: 1. De las multas: Que rechaza la Planilla de Liquidación en el concepto correspondiente a la multa con fundamento en el Artículo 108 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y en el Artículo 85 del Código Orgánico Tributario vigente para el momento, por la cantidad de CUATROCIENTOS CUARENTA Y CINCO MIL CIENTO CATORCE BOLÍVARES CON VEINTE CÉNTIMOS (Bs. 445.114,20), equivalente al ciento cinco por ciento (105%) del impuesto causado por los reparos formulados, ya que la Administración pretende fijar tal sanción, en virtud de la no concurrencia de circunstancias atenuantes. Que en todo caso, solicita que por existir circunstancias atenuantes (no tener intención de causar el hecho imputado) y no existir circunstancias agravantes, se le imponga la sanción en el límite inferior, a saber, el diez por ciento (10%) del monto del impuesto que se liquide. Que igualmente, rechaza la liquidación de ambas multas, por cuanto tienen fundamento en el reparo por el cual la Administración pretende la liquidación de impuestos, el cual también ha sido rechazado por la recurrente en el presente caso. 2. De los intereses moratorios: Que la liquidación de intereses a que hace referencia la Resolución impugnada, pretende que desde la fecha en que fueron exigibles los impuestos resultantes de la Declaración de Rentas correspondiente al ejercicio económico del 18 de septiembre de 1985 al 31 de julio de 1986, hasta la fecha de la iniciación del sumario administrativo, procede la liquidación de intereses moratorios con base de impuesto de CUATROCIENTOS VEINTITRES MIL NOVECIENTOS DIECIOCHO BOLÍVARES CON VEINTINUEVE CÉNTIMOS (Bs. 423.918,29), por un lapso de tres (3) años y nueve (9) meses, de acuerdo a lo establecido en el Artículo 60 del Código Orgánico Tributario aplicable en razón del tiempo, computables conforme al Artículo 13 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta, a partir del 31 de octubre de 1986; fecha ésta correspondiente al último día del lapso reglamentario de tres (3) meses, para presentar la Declaración de Renta Definitiva del ejercicio correspondiente. Explica, que ni la disposición contenida en el Artículo 168 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, ni la del Artículo 60 del Código Orgánico Tributario vigente para el momento, establecen como oportunidad, a partir de la cual se causan intereses a favor del Fisco Nacional, el momento en que se vence el plazo para efectuar la Declaración de Rentas en cada uno de los ejercicios. Que por consiguiente, ambas disposiciones constituyen fundamento y motivación para el cobro de intereses, pero no motivación de la oportunidad a partir de la cual se comienzan a causar los intereses. Que en este sentido, tal motivación insuficiente hace nula la Resolución por la cual se impone a la recurrente el pago de intereses; y así pide sea declarado. Por otra parte, la ciudadana MARIA FLOR SEQUERA, venezolana, mayor de edad, abogada inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 64.132, actuando en su carácter de apoderada de la República, en su escrito de informes expone lo siguiente: Caducidad de las Resoluciones Culminatorias de Sumario Impugnadas y las Actas Fiscales: En cuanto a este aspecto, la representación fiscal alega que no es cierto que las resoluciones culminatorias del sumario se notificaron luego de transcurrido el lapso de un (1) año, contado a partir del vencimiento del plazo del cual disponía la recurrente para formular los respectivos descargos. Que de acuerdo a lo establecido en el Artículo 151 del Código Orgánico Tributario de 1992, el cómputo del lapso para que operen la caducidad y la invalidación aludidas, comienza el día siguiente a aquél en que expire el término previsto para presentar los descargos; vale decir, se trata de dos (2) lapsos que se computan sucesivamente, uno a continuación del otro. Además señala, que el mencionado Artículo, fija un lapso ininterrumpible, improrrogable y no suspendible para la realización de una actuación, cuya omisión genera una consecuencia sancionatoria. Que de los artículos 225 y 148 del Código Orgánico Tributario de 1992, infiere la representación fiscal, que la Administración Tributaria estaba obligada a computar a partir del 10 de diciembre de 1992 (fecha de entrada en vigor de la Ley de Reforma Parcial del Código Orgánico Tributario promulgada el 11 de septiembre de 1992); y a los fines de proceder a contar el término de caducidad de un (1) año antes citado, el lapso de veinticinco (25) días hábiles para la interposición de descargos. Que ambos lapsos, debían computarse sucesivamente, de la misma manera que se realiza el cómputo de dichos lapsos en los casos de sumarios abiertos después del 10 de diciembre de 1992. Que en este sentido, adaptando al presente caso la sentencia de la Sala Político Administrativa de nuestro Máximo Tribunal, de fecha 26 de febrero de 1998 (caso Dragados y Construcciones, S.A.), se tiene que para el ejercicio del 01 de octubre de 1987 al 30 de junio de 1988, el Acta Fiscal HCF-FICSF-03-01, notificada en fecha 11 de septiembre de 1991; para el ejercicio del 18 de septiembre de 1985 al 31 de julio de 1986, el Acta Fiscal HCF-FICSF-03-01, notificada en fecha 08 de agosto de 1990 y para el ejercicio del 01 de octubre de 1986 al 30 de septiembre de 1987, las Actas Fiscales HCF-FICSF-03-01 y HCF-FICSF-02-01, notificadas en fechas 03 de abril de 1991 y 19 de agosto de 1991, respectivamente, dieron origen a la apertura del lapso para la interposición de los descargos, de conformidad con el Artículo 135 del Código Orgánico Tributario de 1983, sin haber concluido el Sumario; por lo que el lapso del que disponía la Administración Tributaria para dictar las Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo de un (1) año, comenzó a contarse desde la entrada en vigencia del Código en comento, es decir, el 10 de diciembre de 1992. En consecuencia, dicho lapso vencía el 10 de diciembre de 1993. Que en virtud de lo antes expuesto y en razón de que las Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo HCF-SA-PEFC-989 y HCF-SA-PEFC-1003, según la representación fiscal, fueron notificadas ambas en fecha 08 de diciembre de 1993, antes que venciera el lapso de un (1) año del cual disponía la Administración Tributaria para dictar la respectiva Resolución, el cual se cumplía el 10 de diciembre de 1993, la representación fiscal considera que las Actas Fiscales levantadas para las dos resoluciones, son válidas y surten todos sus efectos; y así solicita sea declarado. Que en cuanto al fondo del asunto controvertido, respecto de las Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo HCF-SA-PEFC-989 y HCF-SA-PEFC-1003, ambas de fecha 08 de septiembre de 1993, la representación fiscal observa: Que la recurrente solicita la nulidad del Acta Fiscal HCF-FICSF-03-01 para la primera Resolución recurrida y la nulidad de las Actas Fiscales HCF-FICSF-0301 y HCF-FICSF-02-01, para la segunda Resolución recurrida, por no cumplir las mismas con las formalidades esenciales para su validez, vale decir, por no estar firmadas por los funcionarios actuantes. Señala la representación fiscal, que del estudio y análisis de las Actas Fiscales supra identificadas, se observa que las mismas se encuentran debidamente firmadas por los funcionarios actuantes, con identificación plena a través de los números de sus respectivas cédulas de identidad e incluso con la designación de sus cargos, dándole plena fe y validez a la misma. Que en cuanto a los anexos que cursan en el respectivo expediente administrativo, expresa la representación fiscal, que la Administración pudo constatar que los mismos se encuentran sellados por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central, aún cuando no están firmados por los funcionarios actuantes; notando que estos anexos fueron emitidos por la propia recurrente y que los mismos se encuentran sellados en señal de recibido. Que en tal sentido, la representación fiscal, desecha el alegato esgrimido por la recurrente en relación a la nulidad de las Actas Fiscales in comento, y considera que las mismas cumplen con todos los requisitos necesarios para gozar de plena validez y eficacia; y así solicita sea declarado. Que en relación a lo manifestado por la recurrente relativo a la improcedencia de los reparos por ingresos de intereses a plazo menores de noventa (90) días, por concepto de colocaciones en Entidades Financieras, ya que en su criterio, tales intereses provienen de inversiones en títulos y valores emitidos por instituciones financieras que están exonerados del Impuesto sobre la Renta, la representación fiscal expone: Que de acuerdo al ordinal 12, Artículo 14, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1981 y al Decreto Exoneratorio N° 922, en desarrollo de esa norma legal, de fecha 04 de diciembre de 1985, publicado en Gaceta Oficial N° 33.364, los depósitos e instrumentos financieros cuyos intereses están exonerados del Impuesto sobre la Renta, son aquellos cuyo plazo de vencimiento es superior a los noventa (90) días, de los cuales algunos, por lo general, alcanzan varios años; y los intereses de los depósitos de ahorros y bonos de ahorros. Que por lo tanto, según la representación fiscal, queda claro que no están incluidos en estas normas, los intereses devengados por inversiones en títulos y valores emitidos por instituciones financieras, por lo que los beneficios que ellas generen, no gozan del beneficio de exoneración que allí se prevé. Que en conclusión, destaca la representación fiscal, que la recurrente no suministró al proceso comprobantes o documentos que demostraran de modo alguno que hubiesen invertido de manera específica en instrumentos exonerados del Impuesto sobre la Renta, y en vista de que las Actas Fiscales -a juicio de la representación fiscal- gozan de la presunción de veracidad y legitimidad en cuanto a los hechos en ella consignados, desestima el alegato de la recurrente referido a ingresos por intereses a plazos menores de noventa (90) días; y así solicita sea declarado. Que por otra parte, la recurrente en la Resolución HCF-SA-PEFC-989, alega Gastos no normales ni necesarios por la cantidad de DOSCIENTOS TREINTA Y DOS MIL CUARENTA Y CUATRO BOLÍVARES CON OCHENTA Y CINCO CÉNTIMOS (Bs. 232.044,85); al respecto la representación fiscal considera: Que la fiscalización rechaza el gasto, por considerar que no guarda ninguna relación directa o indirecta con la producción de la renta de la sociedad mercantil recurrente o la preservación de su fuente, ya que por su misma naturaleza y finalidad, no llena los extremos de normalidad y necesidad exigidos en la Ley de Impuesto sobre la Renta para admitir su deducción, tal como lo establece el Artículo 39 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1986. Que en el presente caso, los gastos reparados se refieren específicamente a partidas de gastos concernientes a atenciones y agasajos, tanto para los empleados de la empresa, como para visitantes, compra de bebidas alcohólicas, obsequios, comidas, fotos, etc; que según la representación fiscal, estos gastos no aparecen debidamente comprobados por los funcionarios que realizaron la fiscalización que forma parte complementaria del Acta Fiscal HCF-FICSF-03-01 y que la recurrente califica como gastos de representación. Que aunado a lo anterior, en criterio de la representación fiscal, estos gastos deben guardar una cierta proporción con los ingresos brutos obtenidos por la recurrente a fin de determinar si los mismos resultan normales o si por el contrario, son excesivos y por tanto sujetos a reparos. En consecuencia, considera la representación fiscal que tales gastos no cumplen con los requisitos exigidos en la ley, por no ser necesarios para la producción de la renta, y por lo tanto, desecha este alegato de la recurrente y discurre procedentes los reparos levantados relativos a los gastos normales y necesarios. Así solicita sea declarado. Que además, la recurrente aduce para la Resolución HCF-SA-PEFC-989, pérdidas por deudas incobrables por un monto de TREINTA Y TRES MIL CUATROCIENTOS DIECINUEVE BOLÍVARES CON DIECIOCHO CÉNTIMOS (Bs. 33.419,18); y con relación a este aspecto la representación fiscal arguye: Que son improcedentes los reparos por deudas incobrables, en razón de que los fiscales actuantes afirman que no se cumplen los requisitos exigidos en el ordinal 8° del Artículo 39 de la Ley de Impuesto sobre la Renta aplicable en razón del tiempo, ya que a su juicio, no se encontró la suficiente evidencia documental que pruebe la insolvencia del deudor y de sus fiadores. En tal virtud, concluye la representación fiscal, que la sola afirmación de la recurrente en este sentido, no produce ningún efecto probatorio; y así solicita sea declarado. Que en cuanto a la Resolución HCF-SA-PEFC-1003, la recurrente alega la rebaja de impuestos por improcedentes por un monto de CIENTO SETENTA Y DOS MIL UN BOLÍVARES CON NOVENTA Y OCHO CÉNTIMOS (Bs. 172.001,98); al respecto, la representación fiscal hace las siguientes consideraciones: Que según la recurrente, la fiscalización objeta la cantidad correspondiente por concepto de rebajas de impuestos improcedentes y al respecto, la recurrente alega la inmotivación. Considera la representación fiscal, que en este caso, no se configura dicho vicio, ya que se encuentra perfectamente detallado y explicado el hecho del por qué se consideran estas inversiones como improcedentes, puesto que no llegan al límite del cuarenta por ciento (40%) del valor agregado nacional. (Artículos 1 y 7 del Decreto Reglamentario N° 1775). Que en el caso de autos, los fiscales actuantes procedieron a determinar dicho porcentaje, llegándose a un valor agregado nacional del 32,45%, al cual, según la representación fiscal, no le corresponde ningún porcentaje de rebaja, de acuerdo a lo establecido en el mencionado Decreto. Que en virtud de que la rebaja de impuestos por improcedentes no cumple con el requisito previsto en el Artículo 1 del Decreto Reglamentario N° 1775, puesto que no tienen un valor agregado nacional igual o superior al 40%, llegándose solamente al 32,45%, la representación fiscal desecha los alegatos de la recurrente por improcedentes; y así solicita sea declarado. Que asimismo, la recurrente alega el hecho de que en la Resolución HCF-SA-PEFC-1003, los fiscales actuantes determinaron impuestos por falta de retención sobre arrendamiento de bienes muebles detallados en el anexo único; en consecuencia, ordena la liquidación de impuestos por la cantidad de QUINCE MIL SEISCIENTOS NOVENTA Y NUEVE BOLÍVARES CON VEINTIDOS CÉNTIMOS (Bs. 15.699,22); al respecto expone la representación fiscal: Que en el presente caso, la recurrente no logró desvirtuar el contenido del acto administrativo recurrido, ya que no aportó las pruebas que enerven el contenido del Acta Fiscal de Reparo y de la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo; razón por la cual, la representación fiscal desecha el alegato en cuestión por improcedente e infundado. Con relación a las multas y a los intereses moratorios, la representación fiscal expone: En cuanto a las multas: Que de la verificación practicada por la actuación fiscal en los registros contables y en los comprobantes que los amparan, a los fines de comprobar la sinceridad de los datos globales que contiene la declaración de rentas para el ejercicio investigado, resultó un reparo; constituyendo este hecho una contravención, cuya sanción se encuentra prevista en el Artículo 108 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para el momento, en concordancia con el Artículo 98 del Código Orgánico Tributario aplicable en razón del tiempo, el cual tipifica imponer una multa que podrá ser desde un décimo hasta el doble del impuesto que se liquide en virtud de dicho reparo y tomando en cuenta lo estipulado en el Artículo 37 del Código Penal vigente para la época, procede la sanción en su término medio, vale decir, el 105% del impuesto causado por los reparos formulados, por cuanto en el presente caso, considera la representación fiscal que no han concurrido circunstancias atenuantes ni agravantes que pudiesen modificar la pena normalmente aplicable. Así solicita sea declarado. Que en cuanto a la solicitud de la recurrente, de que se le imponga la sanción en el límite inferior, equivalente al diez por ciento (10%) del monto del impuesto que se liquide, estima la representación fiscal: Que la Administración Tributaria al imponer la sanción en su término medio, ajustó la pena normalmente aplicable, porque consideró que no existían circunstancias atenuantes ni agravantes que valorar en la determinación de la sanción. En consecuencia, la representación fiscal desecha tal pretensión de la recurrente por considerarla improcedente. Así solicita sea declarado. Que a este tenor, la recurrente alega en su favor que no hubo intención de causar el hecho imputado, situación que puede semejarse a la atenuante contenida en el numeral 2 del Artículo 85 del Código Orgánico Tributario aplicable en razón del tiempo. Al respecto la representación fiscal aprecia lo siguiente: Que en el caso bajo examen, la recurrente no señaló ni demostró en este proceso, en qué forma la infracción considerada por la fiscalización en los actos administrativos recurridos, derivaron en infracciones sancionadas con mayor gravedad que la específicamente prevista para tales casos, y siendo que en las Resoluciones impugnadas, no se atribuyó un efecto más grave que el producido como consecuencia de los reparos formulados y que los hechos sancionados no derivaron en la aplicación de una pena más grave que la establecida para la contravención cometida por la recurrente, la representación fiscal desestima el presente alegato por improcedente. Respecto a la improcedencia de los intereses moratorios: La representación fiscal, ratifica el criterio sostenido por la Administración en la Resolución que se recurre subsidiariamente, en uso de las facultades establecidas en el Artículo 90 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y en acatamiento a la decisión jurisdiccional que emitió la interpretación constitucional de la figura de los intereses moratorios regulados en el Artículo 59 del Código Orgánico Tributario vigente para el momento, contenida en la Sentencia de fecha 14 de diciembre de 1999, publicada en Gaceta Oficial N° 5.441, Extraordinario, de fecha 21 de febrero de 2000, así como la aclaratoria de dicho fallo, dictada por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 25 de julio de 2000 y en consecuencia, considera procedente la nulidad declarada en el acto administrativo de contenido tributario y por ende, considera nulas las cantidades determinadas por dicho concepto. II MOTIVA Vistos los términos en que fue planteado el escrito recursorio, así como las alegaciones formuladas por la representación judicial de la Administración Tributaria, observa este Tribunal que en el presente caso la controversia se contrae a decidir respecto de los siguientes aspectos: i) Nulidad de las Resoluciones Culminatorias de Sumario Administrativo números HCF-SA-PEFC-989, HCF-SA-PEFC-1003, notificadas el 08 de diciembre de 1993 y HCF-SA-PEFC-1077 notificada el 15 de diciembre de 1993, por encontrarse invalidadas las Actas Fiscales levantadas previamente de conformidad con lo establecido en el Artículo 151 del Código Orgánico Tributario; ii) Nulidad de las Actas Fiscales números HCF-FICSF-03-01 y HCF-FICSF-02-01 de fechas 19 de agosto de 1991 y 03 de abril de 1991 respectivamente, por no cumplir con las formalidades esenciales para su validez; iii) Deducibilidad de los denominados “gastos de representación” que fueron rechazados en las Resoluciones HCF-SA-PEFC-989 y HCF-SA-PEFC-1077; iv) Procedencia de la exoneración de los intereses sobre depósitos a plazos menores de noventa (90) días que fueron rechazados en las Resoluciones HCF-SA-PEFC-989, HCF-SA-PEFC-1003 y HCF-SA-PEFC-1077; v) Procedencia de la deducción por deudas incobrables que se rechaza en la Resolución HCF-SA-PEFC-989; vi) Procedencia de la rebaja de impuestos en la Resolución HCF-SA-PEFC-1003; vii) Determinación de impuestos por falta de retención sobre arrendamiento de bienes inmuebles en la Resolución HCF-SA-PEFC-1003 y viii) Procedencia de la multa impuesta y los intereses moratorios calculados. i) El primer punto controvertido es el referido a la nulidad de las Resoluciones Culminatorias de Sumario Administrativo números HCF-SA-PEFC-989, HCF-SA-PEFC-1003, notificadas el 08 de diciembre de 1993, así como de la Resolución HCF-SA-PEFC-1077, notificada el 15 de diciembre de 1993, toda vez que, a juicio del recurrente, las Actas Fiscales levantadas previamente se encuentran invalidadas de conformidad con lo establecido en el Artículo 151 del Código Orgánico Tributario del año 1992. Al respecto observa este Tribunal que la invalidación invocada por el recurrente encuentra su fundamento legal en que presuntamente se cumplió el término de caducidad contemplado la norma antes aludida, pero, siendo el caso que el instrumento normativo in comento entró en vigencia con posterioridad a la fecha en que se levantaron las Actas Fiscales debe tenerse en cuenta para resolver este punto lo previsto en el Artículo 225 eiusdem, que es del siguiente tenor: “Artículo 225: En los sumarios que estuviesen abiertos para la fecha de entrada en vigencia de este Código, los lapsos establecidos en los artículos 148 y 151, comenzarán a contarse a partir de esa fecha de vigencia”. Pues bien, como quiera que evidentemente los sumarios administrativos iniciados conforme las Actas Fiscales HCF-FICSF-03-01 y HCF-FICSF-02-01 no habían sido resueltos para la fecha de entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario del año 1992; no se requiere la reapertura del lapso de quince días para la presentación de los descargos que refiere el Artículo 135 del Código Orgánico Tributario de 1982, por lo que debe comenzar a contarse el término establecido en el Artículo 151 del Código Orgánico Tributario del año 1992 a partir del 10 de diciembre de 1992, que es la fecha de entrada en vigencia del citado instrumento, ante lo cual tenemos que el 10 de diciembre de 1993 venció el término de un año para que la Administración Tributaria dictara las Resoluciones Culminatorias del Sumario y las notificara válidamente al recurrente. En el presente caso tenemos que las Resoluciones Culminatorias del Sumario HCF-SA-PEFC-989 y HCF-SA-PEFC-1003 fueron notificadas válidamente el 08 de diciembre de 1993, es decir, antes que venciera el lapso de un año que dispone la Administración Tributaria para notificar válidamente la respectiva resolución; por lo que debe concluirse que las Actas Fiscales levantadas para las referidas Resoluciones no se encuentran invalidadas por causa del término de caducidad establecido en el Artículo 151 del Código Orgánico Tributario de 1992, al igual que las Resoluciones HCF-SA-PEFC-989 y HCF-SA-PEFC-1003 no se encuentran viciadas de nulidad por tal motivo. Así se declara. Empero, distinto criterio merece el análisis de este punto controvertido respecto de la Resolucion Culminatoria del Sumario HCF-SA-PEFC-1077, toda vez que ésta fue notificada el 15 de diciembre de 1993, es decir, con posterioridad al vencimiento del término de caducidad antes aludido que se cumplía el 10 de diciembre de 1993, hecho éste que pacíficamente admite la Representación Fiscal en su escrito de informes de la siguiente manera: “… las Actas Fiscales números HCF-FICSF-03-01 y HCF-FICSF-02-01 levantadas para el ejercicio 01 de octubre de 1986 al 30 de septiembre de 1987 y la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo número HCF-SA-PEFC-1077 de fecha 08 de septiembre de 1993, quedaron invalidadas y las Actas Fiscales levantadas quedaron sin efecto legal alguno, por lo que respecto a esta resolución se favoreció a la recurrente…”. Analizado este aspecto en conjunción con las actuaciones incididas por el planteamiento del recurrente, éste Tribunal comparte el criterio de la Administración Tributaria y confirma la declaratoria de nulidad de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo número HCF-SA-PEFC-1077 e invalidación de las Actas Fiscales números HCF-FICSF-03-01 y HCF-FICSF-02-01 levantadas para el ejercicio 01 de octubre de 1986 al 30 de septiembre de 1987, en lo que respecta a aquellos aspectos directamente relacionados con la Resolución dictara fuera del término a que se contrae el Artículo 151 del Código Orgánico Tributario del año 1992. Así se declara. ii) Dilucidado el punto anterior, corresponde a este Tribunal pronunciarse sobre la pretendida nulidad de las Actas Fiscales números HCF-FICSF-03-01 y HCF-FICSF-02-01 de fechas 19 de agosto de 1991 y 03 de abril de 1991 respectivamente, por no cumplir con las formalidades esenciales para su validez. Alude el recurrente como fundamento de su denuncia que no están debidamente firmadas por los funcionarios actuantes, hecho éste que no advierte quien aquí decide en las actas fiscales indentificadas anteriormente, habida cuenta que de las mismas se evidencia la firma autógrafa de los funcionarios actuantes así como la identificación respectiva que se deduce de la indicación de los números de cédulas de identidad, cargos que ostentan y con detalle de la respectiva designación, por lo que debe desestimarse por infundada la denuncia que fundamenta la pretensión del recurrente en este punto. Así se declara. iii) Como próximo punto controvertido tenemos la deducibilidad de los denominados “gastos de representación” que fueron rechazados en las Resoluciones HCF-SA-PEFC-989 por la cantidad de Bs. 232.044,85 y HCF-SA-PEFC-1077 por la cantidad de Bs. 942.952,13. Debe destacarse como punto previo, que la anulación de la Resolución HCF-SA-PEFC-1077 por haber sido notificada de manera no tempestiva conforme lo establece el Artículo 151 del Código Orgánico Tributario de 1992, hace que, independientemente de cualquier consideración, este acto administrativo no produzca efecto legal alguno, lo cual naturalmente resulta extensivo para el presente punto en el sentido de que no resulten afectadas las deducciones efectuadas por la recurrente hasta por la cantidad de Bs. 942.952,13 por el rechazo fiscal contenido en la Resolución HCF-SA-PEFC-1077. Delimitado el alcance del pronunciamiento que de seguidas se realiza a la deducibilidad de los denominados “gastos de representación” que fueron rechazados en la Resolución HCF-SA-PEFC-989 por la cantidad de Bs. 232.044,85; considera este Tribunal que el punto central a analizar radica en la verificación del cumplimiento de los requisitos concurrentes de normalidad y necesidad a que se contrae el Artículo 39 de la Ley de Impuesto sobre la Renta del año 1986 aplicable rationae temporis, que en síntesis requiere del gasto una relación de causalidad directa para la producción de un enriquecimiento, resultando excluidos de tal consideración aquellos que siendo provechosos no incidan de manera directa en la obtención de la renta. Así pues, la normalidad como requisito de procedencia para la deducibilidad del gasto, no debe ser excesivo ni disminuir excesivamente la base imponible, de allí que la relatividad del concepto requiera apreciar cada caso concreto, para medir la proporcionalidad con la dimensión de la actividad productora de la renta bruta, en atención a variables como la complejidad de las actividades administrativas que estén involucradas con el enriquecimiento. Esto no significa que la normalidad del gasto cuya verificación se requiere deba confundirse con que éste sea indispensable, puesto que en sí estos son dos conceptos absolutamente diferentes. Así las cosas, comparte este Tribunal el reiterado criterio del Tribunal Supremo Justicia, respecto a la calificación del gasto necesario a los efectos de su deducibilidad, en el cual se separa del concepto rígido de la imprescindibilidad del gasto para producir la renta que venía sosteniéndose a tales efectos. En ese orden, la jurisprudencia ha sostenido lo siguiente: “…En cuanto a la calificación del “gasto necesario” a los efectos de la deducibilidad del mismo, ha sido criterio reiterado de este Alto Tribunal, por más de una década, separarse del concepto rígido de la imprescindibilidad del gasto para producir la renta, que se venía sosteniendo anteriormente, alegada por la representación fiscal, al admitir en esas ocasiones que ciertos gastos hechos por las sociedades mercantiles en razón de actividades que puedan contribuir a sus buenas relaciones laborales, previstas o no en sus contratos colectivos, se califiquen de gastos necesarios a los fines fiscales; ello por considerar que tales actividades generadoras de esos gastos pueden efectivamente contribuir a elevar la productividad de sus trabajadores y, en consecuencia, reputarse como gastos que sí contribuyen a una mejor labor de los empleados y por tanto son necesarios para su mayor rentabilidad; y cuyo monto además se corresponda al criterio de absoluta normalidad, es decir, que en su cuantía no representen desproporcionados porcentajes en relación al monto de los ingresos obtenidos…” (Sentencias números 307, 867 y 222 de fechas 30-07-1992, 19-12-1996 y 30-04-1997 en los casos Exxon Services Venezuela Inc, Lagoven, S.A. y Bariven, S.A. respectivamente). Por su parte, la extinta Corte Suprema de Justicia, sostuvo que “la normalidad y necesidad de un gasto no son conceptos jurídicos indeterminados y no basta para objetar un gasto por no ser normal y necesario, que ello simplemente se afirme, sino que la fiscalización debe expresar las razones por las cuales considera que ese gasto no llena los requisitos de normalidad y necesidad.” . De suyo, en sentencia de fecha 16 de mayo de 1991, precisó lo siguiente: “… En esta materia de deducciones no basta únicamente alegarlas, revistiendo la solicitud con mayor o menor grado de legalidad sino que es indispensable para su aceptación o rechazo, que estén sujetas a las reglas que tienen por presupuesto la equidad y toman como base la Ley, correspondiendo al contribuyente la carga de la prueba de tales hechos…”. Siendo que este Tribunal hace suyos los criterios asentados en las sentencias anteriormente transcritas, al respecto quien aquí decide observa el punto controvertido no es si el gasto se causó o no, o si está efectivamente comprobado, sino si los mismos cumplen con la normalidad y necesidad que presupone la Ley de Impuesto sobre la Renta aplicable rationae temporis como requisitos fundamentales de procedencia para la deducibilidad. Precisado este punto, considera este juzgador que las deducciones realizadas por la contribuyente obedecen a gastos que no son desproporcionados en relación a los ingresos obtenidos por la empresa, al punto que bien pudieran encuadrar los mismos dentro de los supuestos previstos en las sentencias parcialmente transcritas donde se deja claro la diferencia entre la necesidad con la “imprescindibilidad” del gasto. En este sentido, no encuentra el Tribunal las razones por las cuales la actuación fiscal, inicialmente en las actas fiscales y Resolución Culminatoria del Sumario y posteriormente, en el acto recurrido, considera que los referidos gastos no son necesarios y normales para producir la renta, lo que hace, por vía de consecuencia, improcedente el reparo fiscal formulado a la recurrente. Así se declara. iv) Con relación al punto relativo a la procedencia de la exoneración de los intereses sobre depósitos a plazos menores de noventa (90) días declarados por la contribuyente para sus referidos ejercicios fiscales como rentas exoneradas del impuesto sobre la renta, se observa como ya se expuso en la narrativa, que los mismos fueron objetados por la Administración Tributaria en las Resoluciones HCF-SA-PEFC-989, HCF-SA-PEFC-1003 y HCF-SA-PEFC-1077, al considerar que no estaban incluidas en el supuesto de exoneración previsto por el ordinal 12º del Artículo 14 de la Ley de Impuesto sobre la Renta aplicable rationae temporis, ni contempladas en los aludidos Decretos signados Nº 922 del 14 de diciembre de 1985, Nº 1.396 del 17 de diciembre de 1986 y Nº 1.815 de fecha 04 de noviembre de 1.987, por tratarse de depósitos a plazos menores de noventa (90) días; contrariamente a lo que el recurrente solicita, en base a que sí resultaba procedente la exoneración pretendida, ya que derivaron de depósitos mantenidos por más de noventa (90) días, aun cuando el depósito original no fue hecho por plazo mayor a dicho lapso e independientemente de que su tramitación por el intermediario se efectuara a través de colocaciones en mesa de dinero. Las exoneraciones de los intereses previstos en el Decreto No. 922 de fecha 4 de diciembre de 1985, publicado en la Gaceta Oficial No. 33.364 de la misma fecha, dictado de conformidad con los numerales 9 y 10 del artículo 14 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, son fundamentalmente exoneraciones objetivas ya que se conceden básicamente a determinados instrumentos financieros (depósitos a plazo fijo, certificados de ahorros, bonos quirografarios, cédulas hipotecarias, títulos emitidos por el sistema nacional de ahorro, entre otros), porque están dirigidas a fomentar el ahorro y con ello elevar los niveles de inversión. En el caso de los depósitos a plazo fijo, se exige, además, que sus plazos sean superiores a noventa (90) días. En efecto, el numeral 1 del aludido Decreto Nº 922, dispone lo que se indica a continuación: "Artículo 1.- Se exoneran del pago del Impuesto sobre la Renta, los intereses que devenguen los depósitos a plazo no menor de 90 días, efectuados en bancos e instituciones regidos por la Ley General de Bancos y Otros Institutos de Crédito o por leyes especiales.". De la lectura de esta disposición, se desprende la existencia de ciertos requisitos de carácter concurrente de acuerdo a los cuales se pueden exonerar los respectivos intereses, a saber: i) Que se originen de depósitos. ii) Que sean a un plazo no menor de noventa (90) días. iii) Que sean efectuados en bancos e instituciones regidos por la Ley General de Bancos y Otros Institutos de Crédito o por leyes especiales. Al respecto considera este Tribunal que existen razones suficientes como para afirmar válidamente que los beneficios, enriquecimientos o intereses derivados de colocaciones en mesa de dinero, no están exonerados del impuesto sobre la renta, a tenor de lo dispuesto en los aludidos Decretos, sino que, por el contrario, resultan gravables por el mencionado tributo, pues, en primer término, estos depósitos no figuran en los supuestos de hecho previstos en el Decreto N° 992, sucesivamente prorrogado, de donde se infiere que no son del tipo de colocaciones que quiso el legislador estimular con la exoneración contenida en los mencionados Decretos. De otro lado, debe entenderse que la exoneración está pautada exclusivamente para los intereses que produzca la totalidad del título correspondiente de forma ininterrumpida e integral, no así como decidió el a quo en el caso concreto, pues los intereses exonerados siempre serán los correspondientes a cada uno de los títulos y bajo las condiciones y términos que en él se especifican. Pues bien, siendo que las mencionadas actuaciones fiscales gozan de la presunción de legitimidad y veracidad en cuanto a su contenido y las apreciaciones de los funcionarios actuantes derivadas del examen que realicen sobre libros, actas y demás documentos que sean coadyuvantes para formar un criterio concluyente respecto de los aspectos que sean objeto de la fiscalización, y tomando en consideración que la sola alegación de hechos diferentes no permiten por sí solos destruir esta presunción legal iuris tantum que rodea a los mencionados documentos, observa este Juzgador que en el expediente de la causa, como particularmente se observa a los folios 181 y 182 del mismo, la Administración Tributaria relaciona detalladamente cada una de las operaciones cuya exoneración considera procedente el recurrente; sin embargo, de esta relación puede apreciarse que en efecto los intereses se devengaron por depósitos a plazo menores de 90 días, en cuyo caso mal podría concederse el beneficio de exoneración pretendido, toda vez que no cumple con este requisito de procedencia que debe ser interpretado restrictivamente. Por tanto, no hay duda que la letra de la norma es suficientemente clara para permitir concluir acertadamente que los depósitos a plazo (sujetos al beneficio fiscal de la exoneración), deben cumplir con la condición de estar negociados a un plazo no menor de noventa (90) días, por lo que, habiéndose constatado que en el presente caso la recurrente pretendió indebidamente la exoneración de los intereses devengados de depósitos colocados a un plazo menor de noventa (90) días, es obvio que dichas rentas a la luz de la precitada normativa eran gravables a los efectos del impuesto sobre la renta, en razón de lo cual la objeción formulada en tal sentido por la Administración Tributaria resulta ajustada a derecho y, por ende, legalmente procedentes los reparos que así lo advierten para el ejercicio comprendido entre el 18.09.1985 y el 31.07.1986 por la cantidad de Bs. 559.814,02. Así se declara. v) En lo que respecta a la procedencia de la deducción por deudas incobrables que objeta la Administración Tributaria en la Resolución HCF-SA-PEFC-989, por un monto de Bs. 33.419,18 con fundamento en que se no cumplen los requisitos exigidos por el ordinal octavo del Artículo 39 de la Ley de Impuesto sobre la Renta aplicable rationae temporis, por la inexistencia de suficiente evidencia documental que pruebe la insolvencia del deudor y sus fiadores, este Tribunal considera pertinente realizar las siguientes reflexiones: La incobrabilidad en su acepción mas amplia, refiere la cobranza que es imposible de materializar por insolvencia total del deudor, existencia de crédito privilegiado que absorba el patrimonio del obligado, pérdida del instrumento crediticio. Distinto es el caso de los cobros dudosos, que se producen por virtud de la referida insolvencia o porque la cuantía de los gastos previsibles para la reclamación lleva a desistir de la exigencia de la deuda. Ahora bien, es preciso que la deuda provenga de operaciones propias del negocio, que su monto se haya tomado en cuenta para computar la renta bruta declarada, y que se hayan descargado en el año gravable en razón de la insolvencia del deudor y de sus fiadores, a menos que el monto envuelto individualmente en cada cuenta no justifique los gastos de cobranza. En orden a lo anterior, debe resaltarse que las circunstancias precedentes relativas a la incapacidad para satisfacer la deuda o crédito, debe ser demostrada por el contribuyente a través de la debida comprobación de las gestiones de cobro realizadas, judicial o extrajudicialmente, para hacerlo efectivo y recuperar la acreencia, así como el resultado infructuoso que las mismas hayan producido. Fundamenta la Administración su objeción respecto de este punto, en no contar con los recaudos necesarios que justificaran la deducción pretendida. Pues bien, al respecto observa este Tribunal que la defensa del recurrente se circunscribió a recurrir el rechazo de la Administración sin aportar algún medio probatorio que permitiera a este Juzgador extraer suficientes elementos de convicción que le permitieran concluir en modo diferente al que lo hizo la recurrida, a pesar que el Artículo 506 del Código de Procedimiento Civil es suficientemente claro en establecer el sistema de distribución de la carga probatoria para casos como el de autos; por lo que estima este Juzgador que esta circunstancia al ser adminiculada a la presunción de veracidad de las Actas Fiscales levantadas con arreglo a las normas legales y reglamentarias pertinentes, trae consigo por vía de consecuencia, la confirmación del reparo realizado por la Administración Tributaria sobre la deducción por deudas en la Resolución HCF-SA-PEFC-989, por un monto de Bs. 33.419,18. Así se declara. vi) En lo tocante a la procedencia de la rebaja de impuestos en la Resolución HCF-SA-PEFC-1003 por la cantidad de Bs. 172.001,98 la contribuyente aduce que los fiscales actuantes fundamentaron su rechazo en que la información suministrada por el contribuyente no determina el valor agregado nacional que, conforme al Decreto reglamentario número 1775 en su Artículo 1 establece la obligatoriedad de que el mismo sea igual o superior al 40%. De otro lado, señala la Administración que los activos relacionados por un monto de Bs. 563.763,08 a los cuales la recurrente no les precisa gastos de depreciación, son rechazados por virtud de no estar efectivamente incorporados a la producción de la renta. Al respecto observa quien aquí decide que la rebaja de impuestos aludida encuentra su fundamento en los Artículos 1 y 7 del Decreto reglamentario 1775 donde se establecen puntualmente los requisitos de procedencia para este beneficio fiscal, su duración y su porcentaje establecido en un 10%. Por su parte, la Administración señala que la rebaja de impuestos es improcedente por no cumplir con el requisito establecido y previsto en el Artículo 1 antes citado, puesto que no tienen un valor agregado nacional igual o superior al 40%, llegándose solamente al 32,45%. En cuanto a la inmotivación alegada por el recurrente, considera este Tribunal que no existe el aludido vicio de inmotivación, puesto que la Administración señala en modo detallado la razón por la cual tales inversiones se consideran improcedentes, así como también el cálculo realizado para determinar el valor agregado nacional, que como antes se señaló, encuentra su fundamento en no llegar al porcentaje mínimo que prevé la norma para la procedencia de la rebaja de impuestos, por lo que este beneficio fiscal no tiene aplicación para el caso concreto. Así se declara. Al no cumplir la recurrente con los requisitos de procedencia para la rebaja de impuestos calculada, y tampoco existir otros elementos de convicción debidamente comprobables en el expediente que puedan desvirtuar la improcedencia de la rebaja de impuesto determinada por la Administración tanto en la Resolución Culminatoria de Sumario como en la Resolución impugnada que concluye en idénticos términos, debe confirmarse el reparo realizado por la Administración respecto de este particular. Así se declara. vii) Respecto de la determinación de impuestos por falta de retención sobre arrendamiento de bienes inmuebles en la Resolución HCF-SA-PEFC-1003, los fiscales actuantes determinaron impuestos por la cantidad de Bs. 15.699,22. Empero, la recurrente manifiesta que no ha ubicado los comprobantes de retención solicitados por la fiscalización, pero considera que aún en el supuesto que se haya incumplido con la obligación de retener, ello no es óbice para que los pagos puedan ser deducidos, pues la fiscalización no cuestionó ni la causación del gasto ni su cuantía, ni su normalidad, necesidad o realización en el tiempo. Afirma que de no reconocerse esta deducción se le estaría sancionando doblemente al objetar la deducción e imponer la multa. Al particular es perfectamente aplicable el criterio ratificado por la Sala Político Administrativa de nuestro Máximo Tribunal en la sentencia 0479 de fecha 26 de marzo de 2003 conforme las siguientes consideraciones: “… ha sido pacífica y reiterada jurisprudencia (Sentencias de fechas: 02-11-95, Caso: Molinos Nacionales MONACA; 08-01-98, Caso: Harina Juana DAMCA, C.A.; 12-07-01, Caso: Plásticos Guarenas, C.A.; 25-09-2001, Caso: Inversiones Branfema, C.A.; 28-02-02, Caso: Industria Cerrajera El Tambor, C.A. (INCETA); 25-06-02 Mecánica Venezolana, C.A. (MECAVENCA); 16-07-02 Organización Sarela, C.A.), que la exigencia de retención y enteramiento del impuesto por parte de la contribuyente pagadora de egresos, tales como intereses de capitales tomados en préstamo, honorarios profesionales, arrendamientos, servicios administrativos y publicidad, constituye un requisito legal, que al igual que la normalidad, necesidad, territorialidad y finalidad del egreso causado, debe ser observado por la contribuyente para tener y ejercer el derecho a deducir el gasto, a los efectos de determinar la renta neta sujeta al gravamen establecido en la Ley de Impuesto Sobre la Renta. Así, es menester señalar una vez más que el rechazo de la deducción de un gasto por falta de retención, o por no enteramiento en una oficina receptora de fondos nacionales, dentro de los plazos y formas reglamentarias previstas, tal y como fue advertido en el presente caso por el ente contralor, representa la consecuencia de no haber cumplido con uno de los múltiples requisitos de admisibilidad que, de manera concurrente, establece la Ley de Impuesto Sobre la Renta a fin de obtener el beneficio fiscal de la deducción. Por otra parte, no debe olvidarse que el derecho a realizar deducciones, como cualquiera otro derecho en la esfera jurídica de los administrados, no puede estimarse como un derecho absoluto, incondicional e ilimitado; sino que, por el contrario, se encuentra condicionado y restringido en su ejercicio, a determinadas circunstancias preestablecidas en forma clara en la legislación pertinente. En el presente caso, se evidencia que la contribuyente a los efectos de determinar su renta neta, pretendió la indebida deducción de sus pagos en concepto de arrendamiento de inmuebles, sin haber traído las pruebas necesarias para demostrar que había efectuado el respectivo enteramiento, del impuesto retenido, en una oficina receptora de fondos nacionales, en atención a la normativa supra indicada. Por tanto, resulta procedente el reparo formulado, por lo cual no se admite como deducción la cantidad de Bs. 778.149,00. Así se declara…” Siendo que este Tribunal comparte el criterio precedente que ratifica las anteriores decisiones de nuestro Máximo Tribunal en Sala Político Administrativa; debe en consecuencia confirmarse el rechazo realizado por la Administración en la Resolución HCF-SA-PEFC-1003 por falta de retención sobre arrendamiento de bienes inmuebles, determinándose impuestos por la cantidad de Bs. 15.699,22. Así se declara. viii) En cuanto a la procedencia de la multa, señala la recurrente en primer lugar que al ser improcedentes los reparos realizados igual suerte deben correr las multas impuestas, por otra parte también afirma que por existir circunstancias atenuantes (no tener intención de causar el hecho imputado) y no evidenciarse agravante alguna, debe imponerse la sanción en el límite inferior equivalente al 10% del monto del impuesto que se liquide. La atenuante de responsabilidad contenida en el numeral 2 del Artículo 85 del Código Orgánico Tributario, requiere que la acción u omisión tipificada como infracción de menor gravedad derive en una transgresión más dañosa sancionada con mayor gravedad, debiendo existir un nexo causal entre la infracción que se originó por la acción u omisión del agente y el resultado mas grave que se cause. Así pues, encontramos que en el asunto sub iudice la recurrente no indica en que forma la infracción confirmada por la fiscalización en el acto administrativo impugnado podría derivar en infracciones sancionadas con mayor gravedad a la específicamente prevista para tales casos, por lo que siendo que la Resolución no atribuye un efecto más grave que el producido como consecuencia del reparo formulado, toda vez que la sanción impuesta encontró su fundamento en el Artículo 108 del Código Orgánico Tributario en concordancia con el Artículo 37 del Código Penal, a juicio de este Tribunal no es procedente la aplicación en el caso concreto de la atenuante de responsabilidad contenida en el numeral 2 del Artículo 85 del Código Orgánico Tributario, por cuanto los hechos sancionados no derivaron en la aplicación de una pena más grave que la normalmente establecida para la contravención cometida por el recurrente. En consecuencia, se desechan los alegatos esgrimidos por el recurrente respecto de este punto y se confirma la sanción impuesta en su término medio. Así se declara. Respecto de los intereses moratorios, como quiera que la representación fiscal manifiesta en su escrito de Informes a favor de la pretensión de la recurrente que “… resulta obligatorio para este despacho admitir la improcedencia de las liquidaciones emitidas a cargo de la recurrente por concepto de intereses moratorios, toda vez que las mismas no han adquirido firmeza por la impugnación que nos ocupa…” y “… considera procedente la nulidad declarada en el acto administrativo de contenido tributario en cuestión, y por ende, considera nulas las cantidades determinadas por dicho concepto…”; debe confirmarse la anulación determinada por la Administración Tributaria en la Resolución recurrida en armonía con lo plasmado al respecto en el escrito de Informes respecto de este punto, siendo improcedente la liquidación de intereses moratorios en el caso sub iudice. Así se declara. III DISPOSITIVA En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil ALIMENTOS PROTINAL, C.A., contra las Actas Fiscales HCF-FICSF-03-01 y HCF-FICSF-02-01, ambas de fecha 01 de agosto de 1990, levantadas para el ejercicio comprendido entre el 18 de septiembre de 1985 y el 31 de julio de 1986; contra la Resolución HCF-SA-PEFC-1003, de fecha 08 de septiembre de 1993 y contra las Planillas de Liquidación N° 10-10-1-01-64-000030; 10-10-1-01-64-000030; 10-10-2-01-64-000030, 10-10-2-01-64-000030 y 10-10-3-01-64-000030, emitidas en concepto de impuesto por las cantidades de CUATROCIENTOS VEINTITRES MIL NOVECIENTOS DIECIOCHO BOLÍVARES CON VEINTINUEVE CÉNTIMOS (Bs. 423.918,29) y QUINCE MIL SEISCIENTOS NOVENTA Y NUEVE BOLÍVARES CON VEINTIDOS CÉNTIMOS (Bs. 15.699,22); en concepto de multas por las cantidades de QUINCE MIL SEISCIENTOS NOVENTA Y NUEVE BOLÍVARES CON VEINTIDOS CÉNTIMOS (Bs. 15.699,22) y CUATROCIENTOS CUARENTA Y CINCO MIL CIENTO CATORCE BOLÍVARES CON VEINTE CÉNTIMOS (Bs. 445.114,20) y en concepto de intereses moratorios por la cantidad de DOSCIENTOS OCHENTA Y SEIS MIL CIENTO CUARENTA Y CUATRO BOLÍVARES CON OCHENTA Y CINCO CÉNTIMOS (Bs. 286.144,85). En consecuencia este Tribunal ordena: Al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitir nueva planilla de liquidación en sujeción a los términos expuestos en el presente fallo. No hay condenatoria en costas en virtud de que ninguna de las partes resultó totalmente vencida. Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes a los efectos procésales previstos en el Parágrafo Primero del Artículo 277 del Código Orgánico Tributario en especial al Contralor y a la Procuradora General de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con el Artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional. Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Caracas, a los veintiocho (28) días del mes de septiembre del año dos mil seis (2006). Años 196° y 147° de la Independencia y de la Federación. El Juez, Raúl Gustavo Márquez Barroso El Secretario Fernando J. Illarramendi P. ASUNTO: AF49-U-2003-000061 ASUNTO ANTIGUO: 2053 En horas de despacho del día de hoy veintiocho (28) de septiembre de dos mil seis (2006), siendo las once y dos de la mañana (11:02 a.m.), bajo el número 150/2006 se publicó la presente sentencia. El Secretario Fernando J. Illarramendi P.