EXPEDIENTE N° 1016 SENTENCIA N° 1093 REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA PODER JUDICIAL Tribunal Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital Caracas, veintiséis (26) de marzo de dos mil ocho (2008) 197° y 149° ASUNTO: AF46-U-1996-000063 Visto el Recurso Contencioso Tributario interpuesto subsidiariamente al Jerárquico ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Región Capital, en fecha seis (06) de septiembre de mil novecientos noventa y seis (1996), por la ciudadana FANNY BRICEÑO DE TORO, venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N°. V- 3.472.052, abogada en ejercicio, e inscrita en el INPREABOGADO bajo el N°. 9.690, actuando en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente CARVICA, C.A., Sociedad de Comercio constituida por documento inscrito en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda en fecha doce (12) de diciembre de mil novecientos sesenta y tres (1963), bajo el N° 36, Tomo 35-A, contra la Resolución N° HGJT-A-96, de fecha veintiocho (28) de marzo de mil novecientos noventa y seis (1996), emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se declararon sin lugar los Recursos Jerárquicos interpuestos contra: 1.- la Resolución N° HCF-SA-341, de fecha dieciséis (16) de junio de mil novecientos noventa y dos (1992), Planilla demostrativa de fecha seis (06) de octubre de mil novecientos noventa y dos (1992) y sus correlativas planillas para pagar por concepto de impuesto, multa e intereses moratorios por un monto total de TRES MIL QUINIENTOS NOVENTA Y DOS BOLIVARES FUERTES CON VEINTIUN CENTIMOS (Bs. F. 3.592,21) (Bs. 3.592.207,40); y 2.- la Resolución N° HCF-SA-537, de fecha veintiséis (26) de octubre de mil novecientos noventa y dos (1992) y Planilla demostrativa N° 10-1065-000187, de fecha veinticuatro de noviembre de mil novecientos noventa y dos (1992) y sus correlativas planillas para pagar por concepto de impuestos, multa e intereses moratorios, por un monto total de DIEZ MIL SEISCIENTOS TREINTA Y OCHO BOLÍVARES CON VEINTICUATRO CENTIMOS (Bs.F. 10.638,24) (Bs. 10.638.236,36), correspondientes a los ejercicios fiscales comprendidos desde el diez (10) de octubre de mil novecientos ochenta y cinco (1985) al treinta (30) de septiembre de mil novecientos ochenta y seis (1986), y desde el primero (01) de octubre de mil novecientos ochenta y seis (1986) al treinta (30) de septiembre de mil novecientos ochenta y siete (1987) respectivamente, todo por concepto de Impuesto Sobre la Renta. En fecha dieciséis (16) de septiembre de mil novecientos noventa y seis (1996), el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (DISTRIBUIDOR), asignó el conocimiento de la presente causa a este Tribunal Sexto Superior Contencioso Tributario de la Región Capital siendo recibido por Secretaría en esa misma fecha, (folio 220). Por auto de este Tribunal en fecha veinticuatro (24) de septiembre de mil novecientos noventa y seis (1996), se le dio entrada al recurso interpuesto, ordenándose notificar a las partes que comprenden la presente relación jurídico tributaria, (Folios 221 y 224 al 226). En fecha veinte (20) de mayo de mil novecientos noventa y siete (1997), el alguacil de este Tribunal consignó la boleta de notificación correspondiente al ciudadano Procurador General de la República, (Folio 228), en fecha dieciocho (18) de junio de mil novecientos noventa y siete (1997), el alguacil de este Tribunal consignó la boleta de notificación correspondiente al ciudadano Gerente General del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), (Folio 229), en fecha veintidós (22) de julio de dos mil dos (2002) la representación legal de la contribuyente se dio por notificada mediante cartel fijado a las puertas del Tribunal (Folio 306). Mediante Sentencia Interlocutoria S/N, de fecha veintitrés (23) de octubre de dos mil dos (2002), este Tribunal admitió el Recurso Contencioso Tributario interpuesto, tramitándose de conformidad con lo establecido en el Código Orgánico Tributario (Folios 307 y 308). En fecha veinticinco (25) de noviembre de dos mil dos (2002), este Tribunal declaró vencido el lapso de promoción de las pruebas, dejando expresa constancia que ninguna de las partes hizo uso de ese derecho, (Folio 310). En fecha cinco (05) de marzo de dos mil tres (2003), se dictó auto mediante el cual se declaró vencido el lapso de evacuación de pruebas en el presente juicio y se fijó el primer (1°) día de despacho siguiente, para que tuviese lugar el acto de informes, (Folio 311). En fecha veintitrés (23) de abril de dos mil tres (2003), tuvo lugar el acto de informes, dejándose constancia que la representación judicial del Fisco Nacional por intermedio del abogado JOSE LUIS RODRIGUEZ PIÑA, consignó escrito de informes constante de veinticinco (25) folios útiles, e igualmente se deja constancia que la representación judicial de la recurrente no hizo uso de ese derecho, este Juzgado pasó a la “VISTA” de la causa, (Folio 340). Siendo la oportunidad legal para decidir sobre el presente Recurso Contencioso Tributario, este Tribunal pasa a hacerlo en los siguientes términos: I DE LOS ACTOS RECURRIDOS En fecha veintiocho (28) de marzo de mil novecientos noventa y seis (1996), la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) dictó la Resolución N° HGJT-A-96, mediante la cual se declararon sin lugar los Recursos Jerárquicos interpuestos por la recurrente contra: 1.- la Resolución N° HCF-SA-341, de fecha dieciséis (16) de junio de mil novecientos noventa y dos (1992), Planilla demostrativa de fecha seis (06) de octubre de mil novecientos noventa y dos (1992) y sus correlativas planillas para pagar por concepto de impuesto, multa e intereses moratorios por un monto total de TRES MIL QUINIENTOS NOVENTA Y DOS BOLIVARES FUERTES CON VEINTIUN CENTIMOS (Bs. F. 3.592,21) (Bs. 3.592.207,40); y 2.- la Resolución N° HCF-SA-537, de fecha veintiséis (26) de octubre de mil novecientos noventa y dos (1992) y Planilla demostrativa N° 10-1065-000187, de fecha veinticuatro de noviembre de mil novecientos noventa y dos (1992) y sus correlativas planillas para pagar por concepto de impuestos, multa e intereses moratorios, por un monto total de DIEZ MIL SEISCIENTOS TREINTA Y OCHO BOLÍVARES CON VEINTICUATRO CENTIMOS (Bs.F. 10.638,24) (Bs. 10.638.236,36), correspondientes a los ejercicios fiscales comprendidos desde el diez (10) de octubre de mil novecientos ochenta y cinco (1985) al treinta (30) de septiembre de mil novecientos ochenta y seis (1986), y desde el primero (01) de octubre de mil novecientos ochenta y seis (1986) al treinta (30) de septiembre de mil novecientos ochenta y siete (1987) respectivamente, todo por concepto de Impuesto Sobre la Renta. II ARGUMENTOS DE LA RECURRENTE En su escrito recursivo la representación judicial de la recurrente alegó en relación al reparo formulado, así como la Resolución recurrida por concepto de pérdidas por deudas incobrables, intereses sobre depósitos a plazos menores a noventa (90) días, pérdidas en cambio por moneda extranjera, gastos de comprobación no satisfactoria e incidencia en los costos por cambio en el método de valuación de inventarios, lo siguiente: Respecto a las pérdidas por deudas incobrables, expuso que a los efectos fiscales la insolvencia de los deudores para cumplir el extremo exigido en la ley no implica que ellos se encuentren en quiebra o en estado de atraso declarados judicialmente, pues basta comprobar la imposibilidad de recuperar los créditos concedidos, lo que representa una pérdida evidente para el acreedor dentro del período fiscal correspondiente y que a los efecto de demostrar la incobrabilidad de los montos objetados, se anexa al escrito recursivo correspondencia emanada de firmas de abogados contratados con el objeto de procesar dichas deudas. En lo relativo a la objeción atinente a los intereses sobre depósitos a plazo menores a noventa (90) días, la recurrente alegó que la operación que realizó la misma no se trató de un depósito, sino de una participación por la cual se hizo co-titular de certificados de plazo fijo emitidos por instituciones financieras, percibiendo la alícuota que le corresponde sobre los intereses generados, por ser comunera de los referidos títulos y que esto se puede constatar del examen de los mismos que permanecen en custodia en las instituciones financieras que los emitieron. Sobre la pérdida en cambio de moneda extranjera, se alegó el hecho de que el resto de los contribuyentes hayan debido asumir y pagar a dólar libre sus compromisos adquiridos, no impide considerar la pérdida asumida por la recurrente debido al aumento del tipo de cambio, lo que se tradujo en un incremento de gastos que la misma tiene derecho a deducir desde el momento en que se causen, y no en el momento en que se paguen, como lo pretende la Administración Fiscal. Respecto a los gastos de comprobación no satisfactoria, se alegó que en los asientos contables llevados por la recurrente, están plenamente soportados y son suficientes para demostrar la existencia de los gastos objetados, resultando en consecuencia, procedente su deducción. Finalmente sobre la objeción referida a la incidencia de los costos por el cambio en el método de valuación de inventarios, la representación judicial de la recurrente alegó que la ley tributaria no impide ni prohíbe la adopción del método de valuación de los inventarios que los contribuyentes consideren mas idóneos de acuerdo a la naturaleza de sus operaciones, a las realidades económicas del momento y otros factores y no establece procedimientos para la adopción de un método de valuación de inventarios y mucho menos para los procedimientos a utilizar para efectuar el cálculo, por lo que resulta errada la afirmación de la Administración Tributaria al establecer que de conformidad con lo establecido en el artículo 191 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta, los costos se determinarán conforme al artículo 52 del mismo o al precio del mercado al por mayor, cuando éste sea inferior al costo, y que el valorar los inventarios bajo el método LIFO, no se cumple con las normas antes mencionadas ni con lo dispuesto en el artículo 98 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para el ejercicio investigado. Respecto a la multa impuesta, la representación judicial de la recurrente alegó que su imposición no implica que existiera en el ánimo de la recurrente la intención de defraudar al Fisco y que la misma no ha cometido contravención alguna a la luz de la ley tributaria y, en el supuesto negado de que la multa sea declarada procedente, se imponga la misma en su límite mínimo. Por último se alegó la improcedencia de los interese moratorios debido a la no exigibilidad e iliquidez de las obligaciones tributarias determinadas en el acto recurrido III ARGUMENTOS DEL FISCO NACIONAL En su escrito de informes, la representación judicial del Fisco Nacional opinó que en el caso bajo estudio, dentro del lapso probatorio, la recurrente no promovió prueba alguna que le favoreciera, ni tendiente a demostrar las afirmaciones de hecho que realizó en su escrito recursorio, a los fines de destruir la presunción de veracidad y legalidad que revisten las actuaciones de la Administración Tributaria. A mayor abundamiento, alegó que del artículo 39, ordinal 8vo., de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1981 se infiere que existen condiciones o requisitos para que las pérdidas por deudas incobrables puedan ser deducidas del Impuesto sobre la Renta, condiciones concurrentes cuya comprobación no se demostró en el caso de autos. Que los documentos emanados de los abogados contratados para efectuar las gestiones de cobro de las referidas deudas, según criterio jurisprudencial, no son suficientes para demostrar la insolvencia del deudor, debiendo haber sido adminiculadas a otros medios probatorios que demostraran las afirmaciones contenidas en los mismos. Sobre la objeción fiscal relativa a los intereses por colocaciones en fondos de activos líquidos inferiores a noventa (90) días, el Fisco Nacional opinó que sólo las colocaciones taxativamente enumeradas en los artículos 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 y 9 de los Decretos Nos. 900 y 922, de fechas 12 de diciembre de 1980 y cuatro de diciembre de 1985, son los que gozan del beneficio fiscal de la exoneración; y que en el caso de colocaciones en activos líquidos, quien se beneficia de la exoneración es la institución financiera en quien recae la propiedad del título y no el resto de los inversionistas, quienes por no ser propietarios, reciben un determinado beneficio (interés) previamente determinado y proveniente de la masa de inversiones realizadas por la institución financiera, inversiones éstas que no necesariamente están dirigidas a la adquisición de los instrumentos exonerados, aunado a lo cual los decretos antes mencionados no regulan las inversiones realizadas en participaciones en fondos de activos líquidos entre las modalidades de inversiones generadoras de intereses exonerados, por lo que es improcedente lo solicitado por la recurrente respecto a este punto. En relación con la objeción fiscal referida a la pérdida por cambio de moneda extranjera, el Fisco opinó que dicha pérdida no se produce hasta tanto se efectúe el pago u operación que materialice la transferencia monetaria a un diferencial cambiario mayor, ya que en ese ínterin podría ocurrir que la moneda nacional se revalorizara y lo que en principio era una pérdida se convirtiera en una ganancia y en el caso de autos, el Acta HCF-FICSF-252-03 expresamente señala que el pago no se había efectuado al momento en que se realizó la deducción, lo cual no fue desvirtuado por la recurrente y consta igualmente en el expediente administrativo que para facilitar la operación, los supuestos pagos efectuados en el período siguiente, se realizaron a través de su casa matriz SIVENSA, a quien se le canceló el total de la deuda en bolívares para que a su vez efectuara la operación de obtención de dólares y los accesorios que fueron alegados, pero es el caso que el desembolso efectuado por la recurrente fue entonces en bolívares, no pudiendo alegarse pérdidas por diferencia en la compra de moneda extranjera. Sobre la objeción relativa a la pérdida en inventario, el Fisco expuso que de la propia actuación fiscal se evidencia que la objeción a tal deducción se origina por el hecho de que no existían suficientes elementos de juicio que permitieran determinar su procedencia, ya que los recaudos presentados están compuestos solamente por comprobantes internos elaborados por la propia contribuyente. Finalmente ratifica el contenido de la Resolución impugnada por lo que respecta a la objeción fiscal referida a la incidencia en los costos por cambio en el método de valuación de inventarios. IV MOTIVACION PARA DECIDIR Vistos los términos en que ha quedado planteada la presente controversia, este Tribunal observa que la misma se circunscribe a determinar: i) Si resulta improcedente el reparo formulado por la Administración Tributaria respecto a las objeciones en él contenidas, que fueron confirmadas en los actos impugnados; ii) Si resulta ajustada a derecho la multa impuesta, y iii) Si resulta improcedente la determinación de intereses moratorios por cuanto la obligación tributaria aún no era líquida y exigible. i) Respecto a la primera delación, relativa a la improcedencia de las objeciones fiscales contenidas en los actos impugnados, por concepto de pérdidas por deudas incobrables, intereses sobre depósitos a plazos menores a noventa (90) días, pérdidas en cambio por moneda extranjera, gastos de comprobación no satisfactoria e incidencia en los costos por cambio en el método de valuación de inventarios, este Tribunal observa que no existen en el expediente elementos probatorios que sustenten las afirmaciones de la recurrente y desvirtúen lo constatado por la Administración Tributaria, razón por la cual la Resolución impugnada debe surtir plenos efectos legales, en virtud de la presunción de legalidad, legitimidad y veracidad de que gozan los actos Administrativos. En efecto, según el autor Enrique Meier E. (Teoría de las Nulidades en el derecho Administrativo, Editorial Jurídica Alba, S.R.L., 1991, págs. 135 y 136): “(omissis)…La presunción de validez del acto administrativo (legitimidad y legalidad), formidable prerrogativa del sujeto administrativo respecto de los sujetos de Derecho Privado, descarta la posibilidad de aplicar la teoría del acto inexistente, a esta suerte o categoría de acto jurídico. El acto administrativo, por el solo hecho de su autoría, por provenir de una Administración Pública, se presume válido, (conforme a derecho), y quien pretenda desconocer esa presunción, tiene la carga de accionar los recursos correspondientes (administrativos y el contencioso de anulación) para destruirla, demostrando que el acto de especie no es válido. Presunción (iuris tantum), cuyo origen radica en el principio de la autotutela declarativa…(omissis)” El autor Allan Brewer Carias (Principios del Procedimiento Administrativo, Editorial Civitas, S.A., 1990, págs 124 y 125) expresa que: “(omissis)…La consecuencia más importante de los actos administrativos es que los mismos adquieren una presunción de legitimidad, veracidad y legalidad. Esto significa que los actos administrativos válidos y eficaces son de obligatorio cumplimiento tanto para la propia Administración como para los particulares, lo que implica que sus efectos se cumplen de inmediato, no suspendiéndose por el hecho de que contra los mismos se intenten recursos administrativos o jurisdiccionales de nulidad…(omissis)” El mismo autor Allan Brewer Carias, (El derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Editorial Jurídica Venezolana, 1992, págs 203 y 204) expresa que: “(omissis)…La consecuencia más importante de la eficacia de los actos administrativos es que los actos adquieren una presunción de legitimidad, veracidad y legalidad. Es decir, el acto administrativo, al dictarse y ser eficaz, es decir, al notificarse, según los casos, se presume que es válido y legitimo, la eficacia del acto, por tanto, hace presumir la validez, tratándose esto de un privilegio de la Administración. Ahora bien, si el acto se presume legítimo y válido, puede ser ejecutado de inmediato. Por eso es que el Artículo 8 de la Ley Orgánica establece expresamente que el acto administrativo, una vez que es eficaz, puede ser ejecutado de inmediato y produce sus efectos, mientras no sea revocado o anulado, es decir, mientras no sea extinguido formalmente por la Administración o por un Tribunal. En esta forma, el acto al dictarse y notificarse, se presume válido y produce sus efectos de inmediato y sigue produciéndolos hasta que sea anulado y revocado. La presunción de legalidad y de legitimidad trae como consecuencia, que quien pretenda desconocer la legitimidad y legalidad del acto, tiene que probarlo y por tanto, se invierte la carga de la prueba. Por ello, para desvirtuar esta presunción, que es juris tantum, el interesado, debe intentar un recurso para impugnar el acto ante la Administración o ante los Tribunales, según el caso, y no solo debe atacarlo, sino probar su acierto de que el acto es ilegal…(omissis)” De la natural consecuencia de la presunción de legalidad y legitimidad del Acto Administrativo, que tiene carácter iuris tantum, surge la necesidad para el impugnante de desvirtuar su contenido, mediante las oportunidades y los medios probatorios que la legislación pone a su alcance, esto es, en el caso sub júdice, que la carga probatoria sobre la improcedencia de las objeciones fiscales contenidas en los actos impugnados, por concepto de pérdidas por deudas incobrables, intereses sobre depósitos a plazos menores a noventa (90) días, pérdidas en cambio por moneda extranjera, gastos de comprobación no satisfactoria e incidencia en los costos por cambio en el método de valuación de inventarios, que alegó en su escrito recursivo el representante legal de la contribuyente, recae sobre la propia contribuyente, por lo que resulta aplicable al caso lo dispuesto en el Código Orgánico Tributario de 1982, aplicable por razón destiempo, en su artículo 128 dispone: “Artículo 128.- Podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos cuando ella implique prueba confesional de la Administración.” Igualmente, el artículo 156 del Código Orgánico Tributario vigente, establece: “Artículo 156.- Podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos cuando ella implique prueba confesional de la Administración. Salvo prueba en contrario, se presumen ciertos los hechos u omisiones conocidos por las autoridades fiscales extranjeras” Así mismo en el artículo 137 del Código Orgánico Tributario de 1994, dispone: “Artículo 137.- Podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos cuando ella implique prueba confesional de la Administración.” De otra parte, el artículo 138 del Código Orgánico Tributario de 1992 establece: “Artículo 138.- Podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos cuando ella implique prueba confesional de la Administración.” De manera que es pacífica la regulación tributaria en materia de medios y admisión de las pruebas de las que se puede hacer valer el particular para desvirtuar el contenido de los actos administrativos de naturaleza tributaria que impugne. En este sentido, la prueba ha sido definida como: “…omissis… es el medio regulado por la ley para descubrir y establecer con certeza la verdad de un hecho controvertido…omissis” (Herrera, Eduardo. Esquemas de Derecho Probatorio. Ediciones Magón. Caracas 1975, 2° Edición, pág 12.) Así mismo, el Diccionario Jurídico de Andrés Bertrand Perdomo define la prueba así: “Se entiende por prueba la demostración de la existencia de un hecho material o de un acto jurídico, mediante las formas determinadas por la ley” Ahora bien, observándose en el presente asunto que la recurrente no consignó ni promovió, ni evacuó, por si misma ni por medio de apoderados, ningún elemento probatorio que desvirtuara el contenido del acto impugnado supra identificado, respecto a las multas allí establecidas, este debe surtir sus plenos efectos legales, en virtud de la presunción de legalidad, legitimidad y veracidad de que gozan los Actos Administrativos. Así se declara. ii) Respecto a la multa impuesta, este Tribunal, visto el pronunciamiento contenido en el punto anterior, procede a confirmarla en todas y cada una de sus partes, dado que no ha sido desvirtuado por el recurrente por ningún medio de prueba fehaciente que resultara improcedente alguna de las determinaciones tributarias contenidas en los actos impugnados. Así se declara. iii) Sobre el argumento relativo a la improcedencia de los intereses moratorios en el presente asunto, dado que la deuda tributaria aún no era líquida y exigible, este Tribunal considera que es preciso dejar sentado lo siguiente: El Interés es una figura prevista por el Legislador que tiende a castigar a aquél que haya incumplido su obligación, con el fin de indemnizar a la persona que se ha visto perjudicada por el incumplimiento, aunado a ello, se entiende, que es un accesorio de una obligación principal, por cuanto su origen es el incumplimiento de tal obligación, y en consecuencia, sigue su suerte. Los intereses moratorios, no son más que el mecanismo que ha empleado el Código Orgánico Tributario para resarcir a la Administración Tributaria por el retardo o incumplimiento de las obligaciones a cargo de los contribuyentes. Así, el Código Orgánico Tributario de 1982, aplicable por razón del tiempo, con respecto a los intereses moratorios, expresamente señalaba en su artículo 60 lo que a continuación se transcribe: “Artículo 60: La falta de pago dentro del término establecido para ello, hace surgir, sin necesidad de actuación alguna de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses hasta la extinción de la deuda, a una tasa equivalente al doce por ciento (12%) anual, adicional a la del redescuento que el Banco Central de Venezuela fije a los Bancos e Instituciones Financieras. En ningún caso, los intereses moratorios podrán exceder de una tasa equivalente al dieciocho por ciento (18%) anual sobre las cantidades adeudadas.” En armonía con lo hasta aquí expuesto, resulta necesario realizar la determinación sobre el requisito de procedencia de la mora tributaria, vale decir, la falta de pago dentro del término establecido, que plasmaban las disposiciones legales in comento; así, en primer lugar, como falta de pago, se entendía tanto la ausencia de pago o cumplimiento de la obligación tributaria, como el retardo en el cumplimiento de la obligación; por otra parte, la frase término establecido, quería significar, el plazo consagrado en cada ley tributaria especial, para el cumplimiento de los deberes por parte de los contribuyentes. La ley tributaria consagra deberes a cargo de los sujetos pasivos y establece términos para que ellos les den cumplimiento a los mismos, siendo así, desde el momento en que culmina ese plazo, sin que se haya verificado el cumplimiento de la obligación, surgen los intereses de mora, asimismo, cuando el pago de la obligación se haya verificado, pero con posterioridad al término legal, es decir, de manera extemporánea, se causan los intereses de mora, por cuanto la obligación tributaria es líquida y exigible desde el mismo momento en que vence el plazo para cumplirla. Así lo ha sostenido la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia No. 05757 de fecha veintiocho (28) de Septiembre de 2005, Caso: Lerma, C.A., cuando expuso: “(omissis)…La obligación de pagar intereses moratorios adquiere carácter accesorio con respecto a la obligación principal, ya que nace sobre la base de una deuda existente, y se origina en el retardo en el cumplimiento de ésta, siendo indispensable para su nacimiento la preexistencia de una obligación principal. En efecto, el cumplimiento tardío de la obligación tributaria mediante el pago fuera del lapso legalmente previsto, igualmente causa la extinción de la obligación, sin embargo, la Hacienda Pública debe obtener una compensación justa representada en el pago de intereses moratorios sobre la cantidad dejada de ingresar, intereses los cuales tienen una función indemnizatoria y no sancionadora. En tal orden de ideas, debe señalarse que la determinación del tributo no tiene naturaleza constitutiva sino declarativa y la obligación tributaria principal nace al producirse el hecho generador y no al liquidarse la exacción. Así, si la obligación de pagar intereses moratorios sólo tiene como presupuesto necesario la existencia de una deuda tributaria y su nacimiento se encuentra dominado por el elemento mora, sería el retardo en el cumplimiento de la obligación tributaria ya existente, aún cuando no necesariamente esté liquidada, la situación que origina la obligación de pagarlo. En definitiva, los requisitos para la existencia de la mora en materia tributaria serían, en primer lugar, i) la manifestación de un retraso en el cumplimiento de una obligación y, ii) la liquidez y exigibilidad de dicha obligación producto de un proceso de determinación tributaria. En este sentido, la mora establecida en el artículo 60 del Código Orgánico Tributario de 1982, aplicable rationae temporis, es una mora ex lege, que deriva de la no ejecución de una obligación de pagar una cantidad de dinero dentro de un plazo fijado por la Ley, en cuyo caso el solo vencimiento de ese plazo produce la mora generadora de los intereses; por lo tanto, se producen automáticamente al verificarse la situación de hecho prevista en su dispositivo, sin que se requiera ninguna otra condición o actuación para el nacimiento de la obligación de pagarlos. Siguiendo este orden de ideas, resulta importante resaltar que el ´término` al cual se encuentra sometido el nacimiento de los intereses moratorios, tiene una mayor relevancia si se tiene en cuenta que la exigibilidad del cumplimiento de la obligación puede estar sometida a un plazo. Así, de existir este término establecido por la Ley, mientras el mismo no se haya vencido o verificado, el cumplimiento de la obligación no se podrá exigir y, en consecuencia, tampoco podrá ocurrir el retardo o tardanza que originaría el nacimiento de los intereses moratorios. En otras palabras, en materia fiscal se somete el cumplimiento de la obligación a un término durante el cual, aun cuando la obligación ya ha nacido, el acreedor (Administración Tributaria) encuentra suspendido su derecho a cobrar el tributo causado y el deudor su obligación de pagarlo; pero, una vez cumplido el término, la obligación se hace exigible por el solo vencimiento del mismo. En estos casos, el nacimiento de la obligación principal y el momento en que ella se hace exigible se encuentran temporalmente distanciados, y entre ambos, media un plazo determinado por la Ley. En efecto, se pueden plantear casos en que las normas reguladoras del tributo desplazan la oportunidad del pago de la obligación principal a una oportunidad posterior a la de su surgimiento y para esto señalan un plazo dentro del cual el deudor debe liquidar y pagar. Al vencimiento de este plazo es necesario adjudicarle un valor y unos efectos siendo uno de ellos el de hacer exigible la deuda. En definitiva, se advierte que la falta de mención expresa en el artículo 60 del Código Orgánico Tributario de 1982 de la exigibilidad de la deuda principal como requisito para la obligación de pagar intereses y la utilización de la expresión “falta de pago dentro del término establecido”, permite concluir, conforme a lo hasta ahora expuesto, que tal cualidad concurre en ella en el momento en que finaliza ese término y que este es el plazo previsto para el pago señalado en la Ley, que regula cada tributo. Por lo tanto, el vencimiento del plazo como elemento y oportunidad de la exigibilidad de la deuda tributaria, concreta la oportunidad de la causación de los intereses moratorios, independientemente de los recursos administrativos o judiciales interpuestos, pues éstos inciden sobre los efectos (ejecutividad y ejecutoriedad) del acto de determinación de la obligación tributaria y no sobre la situación jurídica acaecida. (…) En efecto, una vez traspasado el lapso para el cumplimiento previsto en la Ley para la extinción de la obligación tributaria, surge de manera automática el comienzo del período de mora, el cual tiene como presupuesto, la tardanza, el retraso o la falta de puntualidad en el pago de la deuda tributaria. Así las cosas, se debe precisar que cuando el contribuyente es deudor frente a la Administración Tributaria, el cómputo de los intereses moratorios comienza luego del vencimiento establecido para el pago de la deuda tributaria, sin que se haya efectuado, es decir, las cantidades adeudadas al Fisco generan interés de mora desde el día siguiente al de su vencimiento. Así se declara. (…) Referente al artículo 59 del Código Orgánico Tributario publicado el 1994, su redacción es igualmente similar a lo que fuera ordenado en los artículos 60 de los Códigos de 1982 y 1992, y ello se evidencia en lo que respecta a cuando comienza la obligación a pagar intereses moratorios y la falta de requerimiento por parte de la Administración Tributaria. Respecto a cuando comienza la obligación de pagar intereses moratorios, el artículo 59 del Código Orgánico Tributario publicado el 1994 señala que la falta de pago de la obligación principal, dentro del término establecido para ello, hace surgir la obligación de pagar intereses de mora. La norma incorpora la frase “…desde la fecha de su exigibilidad…”¸ ratificando lo que ha interpretado la Sala y que se encuentra reseñado en la sentencia transcrita, de la obligatoriedad en cumplir con el término dado para el pago de la obligación principal. Así, el cálculo de los intereses moratorios comienza desde el vencimiento del término dado para declarar y pagar, es decir, desde su exigibilidad, hasta la extinción total de la deuda, independientemente de los recursos administrativos o judiciales interpuestos, “…pues éstos inciden sobre los efectos (ejecutividad y ejecutoridad) del acto de determinación de la obligación tributaria y no sobre la situación jurídica acaecida…(omissis (destacado de la Sala)” En atención al criterio jurisprudencial anteriormente expresado, es forzoso concluir que toda obligación tributaria principal generará intereses moratorios y dichos intereses comenzarán a computarse luego del vencimiento del plazo establecido para su pago. Cabe destacar que éste criterio fue reiterado más recientemente en Sentencias N° 05891 del trece (13) de Octubre de 2.005, Caso: Sudamtex de Venezuela, S.A.C.A.; y N° 02232 de fecha once (11) de Octubre de 2.006, caso: Telcel, C.A., mediante las cuales se deja sentado que los intereses de mora se causan al vencimiento del lapso exigido en la ley para el cumplimiento de la obligación tributaria. Así las cosas, con fundamento en el criterio anteriormente señalado, observa quien aquí decide que, en el caso concreto, la obligación de pagar intereses moratorios surgió en el momento en que venció el lapso establecido en la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1986, aplicable ratione temporis, y demás normas reguladoras del referido tributo, para retener y enterar por parte de la contribuyente la deuda por concepto de impuestos, surgida a partir del momento en que se produce el hecho imponible, vale decir, los intereses moratorios surgieron desde el momento en que finalizó el plazo para presentar su declaración definitiva de rentas para los ejercicios investigados. En consecuencia, cumpliéndose en el caso de autos los requisitos para la existencia de la mora tributaria, a saber, la manifestación de un incumplimiento de una obligación tributaria, tal como lo determinó la Administración, así como la liquidez y exigibilidad de dicha obligación producto de la omisión de enteramiento del impuesto que debió declarar y pagar la contribuyente, los intereses moratorios calculados por el Fisco Nacional, resultan a todas luces procedentes. Así se declara. V DECISION Por las razones de hecho y de derecho que anteceden, este Juzgado Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital, Administrando Justicia en Nombre de la República y por Autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario interpuesto subsidiariamente al Jerárquico ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Región Capital, en fecha seis (06) de septiembre de mil novecientos noventa y seis (1996), por la ciudadana FANNY BRICEÑO DE TORO, venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N°. V- 3.472.052, abogada en ejercicio, e inscrita en el INPREABOGADO bajo el N°. 9.690, actuando en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente CARVICA, C.A., Sociedad de Comercio constituida por documento inscrito en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda en fecha doce (12) de diciembre de mil novecientos sesenta y tres (1963), bajo el N° 36, Tomo 35-A, contra la Resolución N° HGJT-A-96, de fecha veintiocho (28) de marzo de mil novecientos noventa y seis (1996), emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se declararon sin lugar los Recursos Jerárquicos interpuestos contra: 1.- la Resolución N° HCF-SA-341, de fecha dieciséis (16) de junio de mil novecientos noventa y dos (1992), Planilla demostrativa de fecha seis (06) de octubre de mil novecientos noventa y dos (1992) y sus correlativas planillas para pagar por concepto de impuesto, multa e intereses moratorios por un monto total de TRES MIL QUINIENTOS NOVENTA Y DOS BOLIVARES FUERTES CON VEINTIUN CENTIMOS (Bs. F. 3.592,21) (Bs. 3.592.207,40); y 2.- la Resolución N° HCF-SA-537, de fecha veintiséis (26) de octubre de mil novecientos noventa y dos (1992) y Planilla demostrativa N° 10-1065-000187, de fecha veinticuatro de noviembre de mil novecientos noventa y dos (1992) y sus correlativas planillas para pagar por concepto de impuestos, multa e intereses moratorios, por un monto total de DIEZ MIL SEISCIENTOS TREINTA Y OCHO BOLÍVARES CON VEINTICUATRO CENTIMOS (Bs.F. 10.638,24) (Bs. 10.638.236,36), correspondientes a los ejercicios fiscales comprendidos desde el diez (10) de octubre de mil novecientos ochenta y cinco (1985) al treinta (30) de septiembre de mil novecientos ochenta y seis (1986), y desde el primero (01) de octubre de mil novecientos ochenta y seis (1986) al treinta (30) de septiembre de mil novecientos ochenta y siete (1987) respectivamente, todo por concepto de Impuesto Sobre la Renta. En consecuencia: 1.- SE CONFIRMA la Resolución N° HGJT-A-96, de fecha veintiocho (28) de marzo de mil novecientos noventa y seis (1996), emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). 2.- SE CONFIRMAN las Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo N° HCF-SA-341, de fecha dieciséis (16) de junio de mil novecientos noventa y dos (1992); y N° HCF-SA-537, de fecha veintiséis (26) de octubre de mil novecientos noventa y dos (1992). 3.- SE CONDENA AL PAGO DE COSTAS a la recurrente en la cantidad equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del presente recurso de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario vigente, en virtud de haber resultado totalmente vencida. PUBLIQUESE, REGISTRESE Y NOTIFIQUESE Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Juzgado Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital, en Caracas, a los veintiséis (26) días del mes de marzo de dos mil ocho (2008). Años 197° y 149° LA JUEZ Abg. MARTHA ZULAY AQUINO GOMEZ LA SECRETARIA, Abg. ALEJANDRA GUERRA L. En la misma fecha se publicó y registró la anterior sentencia, siendo las diez horas y treinta minutos de la mañana (10:30 a.m). LA SECRETARIA, Abg. ALEJANDRA GUERRA L.