TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 18 de noviembre de 2008.
198º y 149º
Asunto N º AF444-U-1999-000107 SENTENCIA Nº 119/2008.-
Expediente No: 1266.-

“Vistos”: Con sólo Informes de la representación judicial de la Administración Tributaria.-

En fecha 25 de febrero de 1999 el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor), remitió a este Órgano Jurisdiccional el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano Antonio Luis Castillo Valenzuela, abogado, inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 6.345, actuando con el carácter de apoderado de la empresa LA CASA DEL HERRERO, S.A., sociedad mercantil inscrita por ante el Registro de Comercio llevado por el Juzgado Primero de Primera Instancia en lo Civil, Mercantil, Tránsito y Trabajo del Estado Monagas, en fecha 11 de junio de 1981, bajo el N° 105, representación del abogado que consta en poder autenticado ante la Notaría Pública Primera de Barquisimeto Estado Lara, el 13 de noviembre de 1998, inserto bajo el N° 05, Tomo 150, de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría, contra la Resolución N° 593, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa INCE, actualmente Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), en fecha 17 de julio de 1998, que ordenó cancelar la cantidad de Bs. 228.826,00, por aportes del 2% (ordinal 1, del artículo 10 de la Ley del INCE), intereses moratorios por pago extemporáneo de aportes calculados de conformidad con los artículos 60 del Código Orgánico Tributario de 1992 y 59 eiusdem de 1994, por la cantidad de Bs. 2.090,00, así como Bs. 340.226,00, por actualización monetaria e intereses compensatorios en Bs. 51.863,00.
Este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario en horas de despacho del día 3 de marzo de 1999, dio entrada al referido recurso y ordenó formar expediente bajo el Nº 1266, así como practicar las notificaciones de Ley a los ciudadanos Contralor y Procurador General de la República, y al Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa INCE, a los fines de la admisión o no del mismo.
Al estar las partes a derecho y por cumplirse los requisitos establecidos en el Código Orgánico Tributario vigente para la época, el Tribunal, mediante auto de fecha 14 de junio de 1999, admitió el recurso contencioso tributario ejercido, quedando la causa abierta a pruebas.
Durante el lapso probatorio, ninguna de las partes hizo uso de ese derecho y, siendo el plazo de consignar informes, comparecieron únicamente los ciudadanos Rene Buroz Arismendi y Carlos Martínez Ceruzzi, abogados, inscritos en el Inpreabogado bajo los Nos. 1.240 y 35.473, respectivamente, actuando en carácter de apoderados judiciales del INCE, quienes presentaron sus conclusiones escritas; según consta de auto emanado por el Tribunal en fecha 11 de Octubre de 1999, en el que también se dijo “Vistos”.
Con ocasión de la implementación del SISTEMA JURIS 2000, en los Tribunales Superiores Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, se le asignó a la causa el N° AF44-U-1999-000107.
La ciudadana María Ynés Cañizalez León, posesionada del cargo de Juez Provisoria de este Tribunal, según consta del Libro de Actas Nro. 317 de fecha 13 de Octubre de 2006, entró a conocer de la presente causa, mediante auto dictado el 27 de Octubre de 2008.
Vistas tales actuaciones, el Tribunal procede a dictar sentencia con base en las consideraciones siguientes.

I
ANTECEDENTES

En fecha 28 de agosto de 1997, las autoridades del INCE practicaron investigación a la empresa LA CASA DEL HERRERO, S.A., correspondiente al período comprendido entre 2do trimestre de 1989 hasta el 1er trimestre de 1997, y levantaron Acta de Reparo No. 011759 y 011760, determinando los siguientes montos:
1. Por aportes del 2% (ordinal 1º del artículo 10 de la Ley del INCE). Bs. 254.882,00
2. Intereses Moratorios (arts 60 del Código Orgánico Tributario de 1982 y 1992 y 50 del citado Código, vigente para 1994): Bs. 2.333,00
3. Sanción del 10% del tributo omitido (artículo 145 eiusdem): Bs. 25.488,00
4. Actualización monetaria (artículo 145 del mencionado Código): Bs. 201.869,00
5. Intereses Compensatorios (art. 59 eiusdem): Bs. 31.279,00

Explica el ente exactor, que “el reparo se origina por diferencia de aportes al no tomar en cuenta la partida utilidades para el cálculo de los aportes del 2%”.
Notificada del acta de reparo, la contribuyente procedió a presentar escrito de descargo, los cuales fueron aceptados parcialmente. Luego, mediante Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 593 de fecha 17 de julio de 1998, la contribuyente quedó obligada a cancelar:
• Aportes del 2%: Bs. 288.826,00
• Intereses Moratorios: Bs. 20.090,00.
• Actualización Monetaria: Bs. 340.226,00
• Intereses Compensatorios: Bs. 51.863,00
• Sanción (arts. 98, 99 y 97 del Código Orgánico Tributario de 1982, 1992 y 1994, respectivamente, en concordancia con los artículos 85 y 86 de los prenombrados Códigos, según las agravantes 3 y 4, atenuantes 2 y 5, equivalente al 105% del tributo omitido: Bs. 240.267,00.
Inconforme con esta decisión, la representación de LA CASA DEL HERRERO, S.A., interpuso recurso jerárquico contra la misma y, en virtud de la negación tacita, procedió a interponer el presente recurso contencioso tributario.

II
ALEGATOS DE LAS PARTES

1.- De la recurrente:

Luego de aportar criterios doctrinales, la representación judicial de la impugnante esgrime la improcedencia del reparo formulado, al incluir la partida utilidades en la base de cálculo del 2%, exigido en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley del INCE, indicando la gravabilidad de éstas sólo con el ½% previsto en el ordinal 2º de la referida norma.
En este sentido manifestó que la Ley debe interpretarse tomando en consideración el lugar, tiempo y espacio de su promulgación y, siendo ello así, para el momento en que nace la Ley sobre el INCE, el ordenamiento jurídico laboral no había establecido en forma clara y concisa el concepto de salario, siendo, en consecuencia, lógico utilizar la enumeración del artículo 10 ejusdem, en el sentido de pechar “remuneraciones de cualquier especie” para así evitar que el patrono utilizando cualquier subterfugio, no cancelase al INCE los tributos o tasas a las que estaba obligado.
Agrega en su defensa, que en la reforma de la Ley Orgánica del Trabajo de Junio de 1997, el parágrafo cuarto del Art. 133, ratifica el nuevo criterio establecido por el legislador sobre la materia. “Además el parágrafo segundo ratifica la definición de Salario Normal, en la cual queda circunscrito el salario normal a las percepciones percibidas en forma regular y permanente, por ende no puede ser tomada en cuenta LAS UTILIDADES porque las mismas dependen del alea de que la empresa realmente las arroje y las distribuya y las vacaciones dependen de la fecha en que se pacte su disfrute o su pago indemnizatorio… por lo cual forzosamente no pueden ser incluidas en este concepto.” (Paréntesis de la transcripción).
Para afianzar sus afirmaciones, la representación de la contribuyente trajo Jurisprudencia emanada del Máximo Tribunal, así como doctrina nacional e internacional.
2.- De la Administración Tributaria:
Los apoderados del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en su escrito de informes expresaron, que el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE dice expresamente que el porcentaje del 2% debe ser aplicado “a las remuneraciones de cualquier especie”. Agrega, no ser cierto que el instituto esté tomando como base imponible el concepto de salario integral; por el contrario toma en cuenta el concepto de salario normal, establecido en el artículo 133 encabezado, parágrafo segundo y cuarto de la Ley Orgánica del Trabajo.
Expresa el demandado que la Doctrina y Jurisprudencia reciente en materia de Derecho del Trabajo, así como los documentos emanados de la Organización Internacional del Trabajo y las Convenciones Internacionales en materia del Derecho del Trabajo, ratificadas por Venezuela, han establecido que al concepto de salario normal debe incorporársele las utilidades anuales.
Sostiene la representación parafiscal que se debe tomar en consideración que la Ley del INCE es una Ley del 11 de marzo de 1.960 con modificación del 8 de enero de 1970; es decir, es una Ley que ha tenido una vigencia de casi 30 años, y hace 30 años no existían las modernas y flexibles concepciones en materia de Derecho del Trabajo y, concretamente, de remuneraciones al trabajador. Por esa razón explica, fue que el artículo 10 de la Ley del INCE, distinguió en los “numerales” 1 y 2 entre salario y utilidades, respectivamente; pero en la actualidad ambas remuneraciones constituyen el salario normal.
La recurrida aportó decisiones de nuestro Máximo Tribunal, interpretando, que las remuneraciones laborales calculadas mensualmente, y causadas y no pagadas por razón del salario devengado, deben ser consideradas, a los efectos tributarios como remuneraciones periódicas, y por lo tanto incorporadas al concepto de salario normal. Por lo tanto, manifestó, la legalidad de la actuación de su mandante al aplicar el 2% previsto en el artículo 10, numeral 1, de la Ley del INCE, al cobro de la contribución por utilidades anuales dentro del concepto de salario normal y en la determinación de la base imponible del tributo.
El demandado expuso que, en vista de la presunción de veracidad de los actos administrativos y la ausencia absoluta de aporte de pruebas por parte de la recurrente dirigidas a desvirtuar dicha presunción, de conformidad con lo previsto en los artículos 506 y 507 del Código de Procedimiento Civil, solicitó sean aplicadas las pruebas aportadas por el INCE, y se confirme en consecuencia la veracidad del Acta de Reparo.
Por último, argumenta no ser ilegal prever de una vez en sede administrativa, tanto la actualización monetaria como los intereses compensatorios, ambos en el mismo acto administrativo “…que los produce y les da fuerza en el mundo del Derecho, en este caso, el Acta de Reparo con Actualización Monetaria.
En definitiva, estos Créditos Fiscales solamente se harán efectivo una vez decidido el respectivo Recurso Contencioso Tributario, toda vez que la interposición del Recurso suspende ope lege la ejecución de los Créditos Fiscales”

III
MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Visto el acto administrativo recurrido y las argumentaciones en su contra, así como las defensas esgrimidas a su favor, la controversia en el presente caso, se concentra en el pronunciamiento sobre la legalidad o no del criterio asumido por el INCE en la inclusión de la partida utilidades en la determinación de la base imponible para el cálculo del 2% exigido en el ordinal 1º del Artículo 10 de la Ley de ese Organismo, y si, en virtud de la omisión de tales ingresos, así como los pretendidos en ordinal 2º eiusdem, es procedente la sanción impuesta, por encontrarse los anteriores conceptos incluidos dentro de la expresión “remuneraciones de cualquier especie”.
Así, la base imponible de las contribuciones especiales exigidas por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), tienen su asidero legal en el Artículo 10 de la Ley que lo rige, cuyo texto señala:

“El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades de las aportaciones siguientes:
I. Una contribución de los patronos, equivalentes al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados o a las Municipalidades.
II. El medio por ciento (1/2%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto, con la indicación de la procedencia.”

Al interpretar la disposición supra transcrita se observan dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes; la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento 1/2%, y debe ser retenida por el patrono por mandato de la Ley; criterio éste que en forma reiterada y constante ha sostenido la Sala Político Administrativa del Máximo Tribunal en varias oportunidades (Casos: Compañía Anónima Fábrica Nacional de Cementos del 5 de abril de 1994; Makro Comercializadora S.A. de 5 de junio de 2002; C.A. Tabacalera Nacional de 23 de enero de 2003, Alimentos Kellogg, S.A. de 18 de marzo de 2003, Productos de Vidrio, S.A. de 26 de marzo de 2003, Nabisco de Venezuela, C.A. del 1 de abril de 2003; Banco Caracas, Banco Universal C.A. de 22 de octubre de 2003; Hilados Flexilón, S.A. de 27 de enero de 2004, Laboratorios Gentek, C.A. de 27 de julio de 2005, entre otros), conforme a la cual:

“Ahora bien, de la lectura y análisis del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, arriba transcrito, se observa que el legislador consagró, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible estuviera determinada por la aplicación de un porcentaje fijo (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos; en este sentido, se observa que cuando dicha Ley alude a tales conceptos lo hace, si bien estableciendo una distinción según el tipo de contraprestación económica percibida por los trabajadores de acuerdo a sus labores, atendiendo a la connotación salarial remunerativa con ocasión de la relación laboral. En consecuencia, al indicarse que la base para el cálculo de la contribución citada se encuentra conformada por los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie se hace referencia es al pago que efectúan los empleadores a sus trabajadores con ocasión de la prestación por parte de los trabajadores de una determinada actividad.
Cuando el numeral 1 del citado artículo hace referencia a los conceptos arriba indicados está refiriéndose expresamente al carácter salarial de dichas remuneraciones; en consecuencia, considera esta alzada que cuando dicha disposición hace mención a “remuneraciones de cualquier especie”, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales; esto como derivado de una sana interpretación en conjunto de lo dispuesto por la señalada norma, la cual no puede ser valorada en forma aislada sino atendiendo al contexto en que fue concebida dicha contribución. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.
Por todo lo anterior, debe esta Sala concluir que al ser las contribuciones parafiscales contenidas en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, distintas, y por estar las utilidades expresamente gravadas conforme a lo dispuesto por el numeral 2 del señalado artículo con una alícuota del ½%, no puede el instituto imponer el gravamen consagrado en el numeral 1 sobre las mismas….”
Así las cosas es oportuno advertir que, conforme la jurisprudencia del Máximo Tribunal, existe falso supuesto no sólo cuando la Administración autora del acto fundamenta su decisión en hechos o acontecimientos que nunca ocurrieron, o que de haber ocurrido lo fueron de manera diferente a aquélla que el órgano aprecia o dice apreciar, sino también cuando los órganos administrativos apliquen las facultades que ejercen, a supuestos distintos a los expresamente previstos por las normas, o que distorsionen la real ocurrencia de los hechos o el alcance de las disposiciones legales, para tratar de lograr determinados efectos sobre realidades distintas a las existentes o a las acreditadas en el respectivo expediente administrativo, concreción del procedimiento destinado a la correcta creación del acto. Semejante conducta afecta la validez del acto así formado, que será entonces una decisión basada en falso supuesto con lo cual se vicia la voluntad del órgano.
Por lo tanto, conforme a la reiterada y pacífica jurisprudencia del Alto Tribunal, cuando el artículo 10 de la Ley sobre el INCE hace referencia a que la base para el cálculo de la contribución citada se encuentra conformada por “los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie”, se refiere expresamente al carácter salarial de dichas remuneraciones. Dicho de otra forma, se debe entender el salario como el pago efectuado por los empleadores a sus trabajadores con ocasión de la prestación de una determinada actividad laboral. Por tanto, resulta aplicable lo dispuesto en el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, observándose además que el legislador gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, motivo por el cual no puede el INCE imponer un gravamen adicional sobre las utilidades, cuando las mismas están expresamente gravadas en el ordinal 2º del referido artículo 10 de la Ley del INCE.
Así, al aplicar al caso de autos las consideraciones precedentes, se concluye la improcedencia del reparo formulado por la gravabilidad de las utilidades con el aporte del 2% previsto en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE y, en virtud de ello se declara viciada de nulidad absoluta la Resolución No. 593, objeto de este recurso, en los términos descritos en el numeral 3 del Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, respecto de este concepto. Así se decide.
Declarada como ha sido la invalidez de la obligación tributaria determinada, por vía de consecuencia, se declara la invalidez de la sanción e intereses moratorios calculados en base a ella. Así se decide.

III
DECISIÓN

Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano Antonio Luis Castillo Valenzuela, actuando con el carácter de apoderado de la sociedad mercantil LA CASA DEL HERRERO, S.A., contra la Resolución N° 593, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) actualmente Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), en fecha 17 de julio de 1998, por monto total de Bs. 863.272,00; y, en virtud de la presente decisión nula y sin efecto legal alguno.
Se condena en costas procesales a la Administración Tributaria equivalente al diez por ciento (10%) del monto controvertido.
De la presente decisión no se oirá apelación en relación a la cuantía.
Publíquese, Regístrese y Notifíquese a la contribuyente, a los ciudadanos Procurador General, Contralor General de la República, Presidente del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).
Dada, firmada y sellada en la sede del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a los dieciocho (18) días del mes de noviembre del año dos mil ocho. Año 198º de la Independencia y 149º de la Federación.
LA JUEZ PROVISORIA,

María Ynés Cañizalez L.
LA SECRETARIA,

KATIUSKA URBÁEZ.

La anterior sentencia se publicó en su fecha siendo las 8:35 a.m.
LA SECRETARIA,

KATIUSKA URBÁEZ.
Asunto No. AF44-U-1999-000107.-
N° Antiguo: 1266.-