Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial de Área Metropolitana de Caracas
Caracas, diecisiete (17) de diciembre de dos mil nueve.
199º y 150º
SENTENCIA N° 1180
Asunto Nuevo: AP41-U-2006-000230
“Vistos” con informe del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).
En fecha 06 de abril de 2006, la abogada Sylvia Chapman, venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N°. 6.559.512, inscrita en el Inpreabogado bajo el No. 31.405, actuando en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente SERVICIO GENERAL DE RADIOLOGÍA CLÍNICA EL ÁVILA, C.A., sociedad mercantil inscrita ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 07 de febrero de 1980, bajo el N° 21, Tomo 23-A-Pro., representación que se evidencia de instrumento poder que corre inserto en autos, interpuso Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución Culminatoria del Sumario N° 6819, de fecha 06 de agosto de 2005, dictada por la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y notificada a la recurrente en fecha 07 de septiembre de 2005, mediante la cual se determinó, las siguientes obligaciones tributarias:
i) La cantidad de TRES MILLONES QUINIENTOS NOVENTA Y TRES MIL DOSCIENTOS SESENTA Y SEIS BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 3.593.266,00), por concepto de aportes del dos por ciento (2%), previsto en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa.
ii) La cantidad de OCHENTA Y TRES MIL OCHENTA Y CINCO BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 83.085,00), por concepto de aportes del ½% establecido en el ordinal 2° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa.
iii) La cantidad de DOS MILLONES DOSCIENTOS QUINCE MIL NOVENTA Y UN BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 2.215.091,00), por concepto de multa equivalente al 124% del monto del tributo omitido según las agravantes 3 y 4 y atenuante 2 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994.
iv) La cantidad de DOS MILLONES TRESCIENTOS OCHENTA Y CINCO MIL CIENTO ONCE BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 2.385.111,00), por concepto de multa equivalente al 132% del monto del tributo omitido según las agravantes 1 y 3 y atenuante 2 de los artículos 95 y 96 del Código Orgánico Tributario vigente.
v) La cantidad de DIECINUEVE MIL OCHOCIENTOS TREINTA BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 19.830,00), por concepto de multa equivalente al 86% del monto del tributo omitido según la agravante 3 y atenuantes 2 y 5 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994.
vi) La cantidad de CIENTO VEINTE MIL CINCUENTA Y CUATRO BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 120.054,00), por concepto de multa equivalente al 200% del monto del tributo omitido según la agravante 1 y atenuantes 2 y 3 de los artículos 95 y 96 del Código Orgánico Tributario vigente.
En fecha 18 de junio de 2008, el recurso fue recibido de la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios del Área Metropolitana de Caracas bajo el N° AP41-U-2006-000230, este Tribunal le dio entrada a la presente causa en fecha 09 de mayo de 2006, ordenándose librar las correspondientes boletas de notificación
El Contralor y Fiscal General de la República fueron notificados el 22 y 30 de mayo de 2006, respectivamente, la Procuradora General de la República fue notificada el 14 de junio de 2006 y el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) fue notificado el 21 de junio de 2006, siendo consignadas las tres primeras boletas en fechas 05, 07 y 20 de junio de 2006, respectivamente, y la última el 27 de marzo de 2007.
En fecha 03 de abril de 2007, a través de sentencia interlocutoria Nº 16/2007, se admitió el presente recurso en cuanto ha lugar en derecho y se ordenó proceder a la tramitación y sustanciación correspondiente.
El 23 de abril de 2007, la abogada Maira Trinidad Capote Gamez, inscrita en el inpreabogado N° 64.759, en su carácter de apoderada judicial del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), presentó escrito de promoción de pruebas, siendo agregado en autos el 25 de abril de 2007.
En fecha 03 de mayo de 2007, este Tribunal dictó auto mediante el cual decide no admitir el mérito favorable de los autos como medio probatorio.
El 20 de julio de 2007, la representación judicial del INCE presentó escrito de informes, el cual fue agregado en autos en fecha 23 de julio de 2007.
A través de diligencia presentada el 13 de agosto de 2008, la apoderada judicial de la recurrente, solicitó se dicte sentencia en la presente causa.
II
ANTECEDENTES
El Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), autorizó a la funcionaria Ingrid Quiroz, para que fiscalizara a la contribuyente SERVICIO GENERAL DE RADIOLOGÍA CLÍNICA EL ÁVILA, C.A., Número de Aportante Ince: 305644, con respecto al cumplimiento de las obligaciones tributarias establecidas en los artículos 10, ordinales 1° y 2°, y 11 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), correspondientes al período comprendido ente el 2do Trimestre del año 2000 hasta el 1er Trimestre del año 2004.
Como consecuencia de la referida fiscalización, se emiten las Actas de Reparo Nos. 54727 y 54728, de fecha 29 de junio de 2004, por la cantidad de SIETE MILLONES QUINIENTOS DIECISIETE MIL SEISCIENTOS TREINTA Y CINCO BOLÏVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 7.517.635,00), por concepto de aportes dejados de pagar, establecidos en el artículo 10 de la Ley sobre INCE, cuyo monto fue ajustado en la Resolución Culminatoria del Sumario N° 6819, de fecha 06 de agosto de 2005, al excluir de la base imponible sobre el aporte patronal del 2% lo correspondiente al monto gravado por utilidades en virtud de las reiteradas jurisprudencias emanadas de la antigua Corte Suprema de Justicia y del Tribunal Supremo de Justicia, determinándose las siguientes obligaciones tributarias identificadas al principio de la presente decisión.
En fecha 06 de abril de 2006, la abogada Sylvia Chapman, en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente precedentemente identificada, interpuso recurso contencioso tributario contra la Resolución Culminatoria del Sumario N° 6819 de fecha 06 de agosto de 2005, emitida por la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).
III
ALEGATOS DE LA RECURRENTE
La apoderada judicial de la contribuyente SERVICIO GENERAL DE RADIOLOGÍA CLÍNICA EL ÁVILA, C.A., señala en su escrito recursorio, los argumentos que se exponen a continuación:
En primer lugar , afirma que a la empresa accionante le imponen un sanción por aportes del 2% ordinal 1 del artículo 10 de la Ley del INCE, lo cual es totalmente errado, de acuerdo a las actas de reparo 54727 y 54728 de fecha 29 de junio de 2004, por cuanto si la misma resolución en su contenido reza que el reparo se origina por la diferencia de los aportes en las partidas de utilidades, tendrían que aplicar lo contemplado en el ordinal 2 del artículo 10 de la Ley del INCE, el cual dispone: “ El medio por ciento (1/2%) de las utilidades anuales, pagadas a los respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto, con la indicación de la procedencia”.
Por otra parte expone que en la Resolución recurrida “…el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), reconoce que según la sentencia de Makro Comercializadora y Nacional de Cementos, ahora si existe una diferencia únicamente de Bs. 83.085,00, y por supuesto el monto original de Bs. 3.593.266,00, por concepto de diferencia dejada por pagar, montos estos que en el momento de levantar el acta de reparo, se hubieran pagado sin ningún tipo de tardanza. Pero actualmente basándose en los artículos 99, 11 y 112 del Código Orgánico Tributario, multan a mi representada, obteniendo con dicha multa un monto casi igual con la aplicación del 2% ilegal…”
Aduce también la dificultad en la que se encuentra su representada ante la falta de señalamiento de hechos y circunstancias de derecho, que sean aplicables a los supuestos de infracción tributaria.
Así, manifiesta que “…toda determinación de infracción y su correspondiente aplicación de sanciones atribuibles a cualquier contribuyente deben estar perfectamente DETERMINADAS, no basta con señalar el texto de los artículos, se requiere en el Derecho Tributario, que exista por una parte absoluta correspondencia y adecuación entre los supuestos de hecho observados en la conducta del contribuyente, con los supuestos de hecho de la infracción de la ley, cuya existencia se pretende demostrar…”
La Administración está en la obligación de tomar en consideración las circunstancias eximentes o atenuantes de la responsabilidad que al efecto establece el Código Orgánico Tributario vigente, relativo a la aplicación de las sanciones.
De esta manera, arguye que “…se pretende sancionar a mi representada argumentando que las utilidades convencionales son salario y que éstas no fueron tomadas en cuenta para determinar el 2% como contribución, hecho éste improcedente del punto de vista legal, lo cual fue un error como lo admite la misma administración...”
En este sentido sostiene que en razón de los criterios sostenidos por el más alto Tribunal de la Republica, se debe deducir el criterio jurídico basado en las siguientes afirmaciones:
“… 1) La contribución de la empresa debe hacerse sobre el salario básico, con exclusión de cualquier otro pago.
2) La contribución del trabajador si es calculable sobre el monto total de las utilidades que se pagan anualmente (0,5%).-
3) Considerar que la cantidad que se paga por utilidades es salario, implicaría que sobre el mismo concepto se estuvieron haciendo dos contribuciones, en efecto lo haría el patrono al incluirse en el salario, lo cual es su base de cálculo de su contribución, y lo haría igualmente el trabajador, lo cual legalmente es inaceptable e improcedente desde el punto de vista legal…”
En consecuencia, solicita se declare la nulidad de la Resolución N° 6819 de fecha 06/08/2005, y por ende se absuelva a la contribuyente del pago de la cantidad de Bs. 3.562.599,00 por concepto de multa y concurso de infracciones y de Bs. 3.676.351,00 por concepto de aportes.
IV
ARGUMENTOS DE LA REPRESENTACION DEL INCE
La abogada Maira Trinidad Capote Gamez, inscrita en el inpreabogado bajo el N° 64.759 en su carácter de apoderada judicial del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en su escrito de Informes pasa a desvirtuar los alegatos de la recurrente, en los siguientes términos:
En relación a la supuesta improcedencia de la sanción impuesta por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, al considerar que las utilidades convencionales son salario y que estas no fueron tomadas en cuenta para determinar el 2% como contribución, sostiene que “…el Comité Ejecutivo de la Institución que represento, mediante Orden Administrativa N° 2030-05-16 de fecha 20 de abril de 2005, aprobó lo siguiente: ‘DECLARAR CON LUGAR EL ALEGATO FORMULADO POR LOS CONTRIBUYENTES CON RESPECTO A LA IMPROCEDENCIA DE LA INCLUSION COMO ELEMENTO CUANTIFICANTE PARA LA APLICACIÓN DE LA ALICUOTA DEL 2% CORRESPONDIENTE AL APORTE PATRONAL ESTABLECIDO EN EL ORDINAL 1° DEL ARTICULO 10 DE LA LEY DEL INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACION EDUCATIVA (INCE) EL CONCEPTO DE UTILIDADES, EN LOS CASOS QUE SE ENCUENTREN EN ESTA DEPENDENCIA EN ESPERA DE DECISIÓN’…” .
Siendo así, la Administración Tributaria procedió a excluir de la base de calculo el monto correspondiente a utilidades, quedando la contribuyente obligada a pagar al Instituto, por concepto de aportes la cantidad de TRES MILLONES SEISCIENTOS SETENTA Y OCHO MIL TRESCIENTOS CINCUENTA Y UN BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 3.676.351,00), discriminados de la siguiente manera: Por aportes del 2% la cantidad de TRES MILLONES QUINIENTOS NOVENTA Y TRES MIL DOSCIENTOS SESENTA Y SEIS BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 3.593.266,00) y por aportes del ½% la cantidad de OCHENTA Y TRES MIL OCHENTA Y CINCO BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 83.085,00), razón por la cual resulta improcedente el alegato sustentado por la contribuyente en cuanto a la gravabilidad de la partida utilidades.
En lo que respecta al argumento explanado por la apoderada judicial de la recurrente de que “Actualmente basándose en los artículos 99, 11 y 112 del Código Orgánico Tributario, multan a mi representado, obteniendo con dicha multa un monto casi igual al original con la aplicación del 2% ilegal”, sostiene que la Administración Tributaria considera procedente la multa, en lo que respecta a las otras partidas gravadas tales como: sueldos, salarios, vacaciones, bono vacacional, bonificaciones, suplencias y honorarios profesionales, destacando que las utilidades ya fueron excluidas de la base imponible. En este sentido, manifiesta que la empresa recurrente no cumplió con su obligación de pagar al Instituto los aportes establecidos en el artículo 10 numerales 1° y 2° de la Ley sobre el INCE.
Por otra parte, aduce que tal como lo dispone el artículo 185 del Código Orgánico Tributario la administración tributaria deberá limitarse al emplazamiento del contribuyente o responsable para que proceda al pago de sus obligaciones tributarias, determinadas en el acta de reparo levantada, dentro del plazo de 15 días una vez notificado el referido acto fiscal, lo cual no sucedió, demostrándose de esta manera, que la contribuyente no pagó el acta de reparo, configurándose el supuesto contemplado en el artículo 97 del Código Orgánico tributario de 1994, para el período comprendido desde el 2do trimestre el año 2000 al 1er trimestre el 2002. También, se aplicó el artículo 111, correspondiente a los períodos 2do trimestre del 2002 al 1er trimestre del 2004.
Así mismo, la administración tributaria impuso una multa a la contribuyente de conformidad con los artículos 99 y 112 del Código Orgánico Tributario vigente, en lo concerniente al ½% de las utilidades anuales, según lo previsto en el ordinal 2° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE.
Destaca que la empresa incumplió con su obligación tributaria, lo cual constituye un grave perjuicio fiscal para este Instituto, toda vez que mediante la elusión de su pago ha menoscabado sus ingresos y por ende su capacidad para dar respuesta oportuna y satisfactoria a las necesidades de servicio público que le establece su Ley de Creación, razón por la cual la Administración Tributaria considera procedente la multa en la Resolución recurrida en lo atinente a las partidas supra señaladas y que no fueron impugnadas por la empresa recurrente.
Finalmente, sostiene en relación a la multa que a criterio de la contribuyente es “un monto casi igual al original con la aplicación del 2% ilegal”, resulta absolutamente falso, en virtud de que la multa impuesta en la Resolución recurrida se refiere al concurso de infracciones tributarias establecidas en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario vigente, es decir, el monto total de la multa es de BOLIVARES TRES MILLONES QUINIENTOS SESENTA Y DOS MIL QUINIENTOS NOVENTA Y NUEVE BOLÏVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 3.562.599,00), y el 2% establecido en la Resolución recurrida no se refiere a la partida utilidades, ya que fueron excluidas de oficio por administración tributaria.
V
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Este Tribunal deduce de la lectura del acto administrativo impugnado y de los argumentos esgrimidos por la apoderada judicial de la contribuyente y de la representación fiscal, que la presente controversia se centra en dilucidar los siguientes aspectos:
i) Si ciertamente el acto administrativo recurrido adolece del vicio de inmotivacion.
ii) Si efectivamente con respecto a las sanciones impuestas resultan procedentes las eximentes o atenuantes de responsabilidad penal previstas en el Código Orgánico Tributario vigente.
Así, para aclarar el primer aspecto invocado por la apoderada judicial de la contribuyente como lo es el vicio de inmotivación, cuando señala que “…En primer lugar manifiesto en nombre de mí representada, la dificultad en la que se encuentra ante la falta de señalamiento de hechos y circunstancias de derecho, que sean aplicables a los supuestos de infracción Tributaria…”(folio 3), este Tribunal considera importante señalar que ha sido reiterada la jurisprudencia de nuestro Máximo Tribunal, destacando recientemente en sentencia Nº 05891 de fecha 13 de octubre de 2005, Sala Político-Administrativa, caso Sudamtex de Venezuela, S.A.C.A., ”que los actos administrativos que la administración emita deberán ser debidamente motivados, es decir señalar en cada caso el fundamento expreso y la determinación de los hechos que dan lugar a su decisión, de manera que el administrado pueda conocer en forma clara y precisa las razones fácticas y jurídicas que originaron tal solución, permitiéndole oponer las razones que crea pertinentes a fin de ejercer su derecho a la defensa”:
También en cuanto al requisito de la motivación de los actos administrativos, reitera la Sala Político-Administrativa, en la referida sentencia que:
“…se da el cumplimiento de tal requisito, cuando la motivación está en el contexto del acto administrativo, dentro del expediente, considerado en forma integral y formando parte de sus antecedentes, siempre que el administrado haya tenido acceso a ellas y conocimiento oportuno de los mismos. El objetivo de la motivación es en primer lugar permitir a los órganos competentes el control de la legalidad del acto emitido y en segundo lugar, el hacer posible a los administrados el ejercicio del derecho a su defensa”.
En el caso de autos la apoderada judicial de la recurrente en el folio uno (1) de su escrito recursorio afirma lo siguiente“…Establece la Resolución 6819, antes señalada, que de acuerdo al informe fiscal que efectuó la inspección la determinación se realizó sobre la base cierta, para la cual se revisaron las partidas correspondientes a Sueldos, Salario, Bono Nocturno, bonificaciones especiales, horas extras, vacaciones, bono vacacional y UTILIDADES (Subrayado y negrita nuestro) pagadas a los trabajadores, contenidas en las declaraciones del impuesto sobre la renta y nóminas…”.
Por su parte, la apoderada judicial del INCE en el folio cincuenta y dos (52) de su escrito de informe, arguye que “…Esta Administración Tributaria considera procedente la multa, en lo que respecta a las otras partidas gravadas por esta Administración Tributaria, tales como: sueldos, salarios, vacaciones, bono vacacional, bonificaciones, suplencias y horarios profesionales…”.
No obstante, se observa que en la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 6819 de fecha 06 de agosto de 2005, no se encuentra especificadas las partidas que fueron gravadas para el cálculo de aportes del 2% previsto en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, a que hacen mención las partes. Tampoco consta en autos el expediente administrativo contentivo de los actos de trámite o preparatorios (Actas de Reparo), de los cuales se evidencien las partidas que fueron gravadas por la fiscalización actuante y que sirvieron de fundamento para la emisión del acto administrativo definitivo que aquí se impugna, razón por la cual –tal como lo aduce la representación de la contribuyente– existe una total inmotivación del acto administrativo que imposibilita el ejercicio del derecho a la defensa de la contribuyente e indudablemente impide la revisión de su legalidad, por parte de este órgano jurisdiccional. En consecuencia, en virtud del vicio de inmotivación que adolece el acto administrativo que se impugna (Resolución Nº 6819 de fecha 06 de agosto de 2005, emitida por la Gerencia General de Tributos del INCE) este Tribunal declara su nulidad absoluta con fundamento en el artículo 259 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. Así se decide.
Como consecuencia de la declaratoria anterior, este Tribunal no entra a pronunciarse sobre los demás aspectos controvertidos. Así se decide.
. V
DECISIÓN
Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR, el recurso contencioso tributario interpuesto en fecha 06 de abril de 2006, por la abogada Sylvia Chapman, venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nro. 6.559.512, inscrita en el Inpreabogado bajo el No. 31.405, actuando en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente SERVICIO GENERAL DE RADIOLOGÍA CLÍNICA EL ÁVILA, C.A., contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 6819, de fecha 06 de agosto de 2005, dictada por la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).
En consecuencia, se ANULA la Resolución supra identificada y se condena en costas procesales al INCES, en un cinco por ciento (5%) del reparo formulado.
Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma notifíquese al Fiscal General de la República, al Instituto Nacional de Cooperación Educativa -hoy Instituto Nacional de Cooperación Educativa Socialista (INCES)- y a la accionante SERVICIO GENERAL DE RADIOLOGÍA CLÍNICA EL ÁVILA, C.A., de la presente decisión de conformidad con lo establecido en el parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario.
Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro máximo Tribunal de Justicia (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de quinientas (500) unidades tributarias.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los diecisiete (17) días del mes de diciembre de dos mil nueve (2009).
Años 199° de la Independencia y 150° de la Federación.
La Jueza Suplente,
Lilia María Casado Balbás
El Secretario,
José Luis Gómez Rodríguez
En el día de despacho de hoy diecisiete (17) del mes de diciembre de dos mil nueve (2009), siendo las diez y treinta minutos de la mañana (10:30 am), se publicó la anterior sentencia.
El Secretario,
José Luis Gómez Rodríguez
ASUNTO: AP41-U-2006-0000230
LMC/JLGR/LJTL
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