TSJ Regiones - Decisión

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, veintiséis (26) de febrero de dos mil nueve (2009)
198º y 150º

ASUNTO: AP41-U-2004-000144 SENTENCIA DEFINITIVA N° 1376

Vistos sin Informes de las partes

Se inicia este proceso mediante escrito presentado en fecha 26 de julio de 2004 (folios 1 al 31), por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario (URDD), por el ciudadano abogado CARLOS TREJO, titular de la cédula de identidad No. 5.218.347 e inscrito en el Inpreabogado bajo el No. 38.670, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la contribuyente “SERVICIOS PESAMATIC, C.A.”, inscrita por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo, en fecha 04 de mayo de 1987, bajo el No. 29, Tomo 3-A-Pro., (folios 32 al 38) cuya última modificación tuvo lugar mediante Acta de Asamblea General Extraordinaria de Accionistas, inscrita ante la prenombrada Oficina de Registro, en fecha 28 de febrero de 2000, bajo el No. 34, Tomo 13-A, (folio 42 al 44), facultado según poder autenticado por ante la Notaria Pública Decimotercera del Municipio Libertador del Distrito Capital, en fecha 23 de julio de 2004, bajo el No. 52, Tomo 48 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría (folios 45 al 47), interpuso formal recurso contencioso tributario en contra del acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario No. 3871 (folios 48 al 55), de fecha 31 de mayo de 2004, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa ahora denominado Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) en lo adelante INCES, mediante la cual le determina a la contribuyente montos por la obligación tributaria y multa, para los períodos comprendidos desde el 2do. Trimestre de 1997 hasta el 1er. Trimestre de 2003, determinándose lo siguiente:

1. Por omisión de aportes del 2% sobre remuneraciones pagadas (ordinal 1° artículo 10 de la Ley del INCE), la cantidad de Bs. 12.925.658,00, ahora Bs. F. 12.925,65.
2. Por diferencias de aportes del ½% sobre los pagos por concepto de utilidades pagadas a los trabajadores (ordinal 2° artículo 10 ejusdem), la cantidad de Bs. 197.987,00, ahora Bs. F. 197,98.
3. Por intereses de mora, la cantidad de Bs. 1.271.031,00 ahora Bs. F. 1.271,03.
4. Multa sobre el tributo omitido (obligación del 2% establecida en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE) en la cantidad de Bs. 14.952.606,00, ahora Bs. F. 14.952,60, de conformidad con lo establecido en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 en concordancia con lo establecido en el artículo 85 ejusdem, según las agravantes 3 y 4 y atenuantes 2, equivalente al 124 % del monto del tributo omitido.
5. Multa sobre el tributo omitido (obligación del 2% establecida en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE) en la cantidad de Bs. 1.309.329,00, ahora Bs. F. 1.309,32, de conformidad con lo establecido en los artículos 109, numeral 1 y 111 del Código Orgánico Tributario en su reforma parcial de 2001 en concordancia con lo establecido en los artículos 95 y 96, ejusdem, según las agravantes 1 y 3, equivalente al 151 % del monto del tributo omitido.
6. Multa sobre el tributo omitido (obligación del ½ % establecida en el ordinal 2° del artículo 10 de la Ley del INCE) en la cantidad de Bs. 245.504,00, ahora Bs. F. 245,50 de conformidad con lo establecido en el artículo 99 del Código Orgánico Tributario de 1994 en concordancia con lo establecido en el artículo 85 ejusdem, según las agravantes 3 y 4 y atenuantes 2, equivalente al 124 % del monto del tributo omitido.

La Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario (URDD), previa distribución, asignó su conocimiento a este Tribunal Superior y, se le dio entrada mediante auto de fecha 27 de julio de 2004 (folio 63), por el que se ordenó librar boletas de notificación a los ciudadanos (as) Contralor, Fiscal y Procuradora General de la República, así como al Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) ahora denominado Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), que en el quinto (5°) día de despacho siguiente a la consignación de la última de las boletas acordadas, el Tribunal dictaría la decisión prevista en el artículo 267 del Código Orgánico Tributario, respecto de la admisión o no del recurso. A tenor de lo dispuesto en el artículo 264 del Código Orgánico Tributario, fue ordenado requerir al ciudadano Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) el correspondiente expediente administrativo.
Las notificaciones de los ciudadanos Fiscal Contralor y Procuradora General de la fueron debidamente practicadas e incorporadas al asunto como consta a los folios 72, 73 y 78, respectivamente.

En fechas 09 de marzo de 2005, 03 de mayo de 2005, 18 de julio de 2005, 07 de noviembre de 2005 y 22 de marzo de 2006 (folio 80, 82, 84, 86 y 88), el ciudadano abogado CARLOS TREJO, en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente, solicita a este Tribunal se sirva notificar al INCES a los fines de la continuidad del recurso.

El 23 de marzo de 2006 (folio 89), se abocó al conocimiento de la causa la ciudadana INGRID CANCELADO RUIZ, Jueza Titular de este Despacho para ese momento, mediante auto dictado en la misma fecha y concedió un lapso de tres días de despacho, con fundamento en lo dispuesto en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, para que las partes pudieran recusarla por algún motivo legal.

Por auto de fecha 23 de marzo de 2006 (folio 90), este Tribunal ordena librar nueva boleta de notificación al ciudadano Presidente del INCES.

El día 07 de febrero de 2007 (folio 93), el ciudadano abogado CARLOS TREJO, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente, solicita a este Tribunal se sirva notificar al INCES a los fines de la continuidad del recurso.

El 23 de marzo de 2006 (folio 89), se abocó al conocimiento de la causa la ciudadana BEATRIZ B. GÓNZALEZ, Jueza Provisoria de este Despacho, mediante auto dictado en la misma fecha y concedió un lapso de tres días de despacho, con fundamento en lo dispuesto en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, para que las partes pudieran recusarla por algún motivo legal.

Mediante auto de fecha 12 de febrero de 2007 (folio 95), este Tribunal ordena librar Oficio al ciudadano Jefe de la Unidad de Alguacilazgo de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, para que informe si se ha practicado o no la notificación librada al ciudadano Presidente del INCES, y en caso afirmativo proceda a consigna la boleta o en su defecto practique la mencionada notificación.
En fecha 23 de febrero de 2007 (folio 98), se recibió Oficio No. 006/2007 de fecha 23 de febrero de 2007 suscrito por el ciudadano Wilmer Martínez, en su carácter de Coordinador del Alguacilazgo, mediante el cual informa que la boleta de notificación del ciudadano Presidente del INCES fue entregada en la sede de ese organismo el 28-04-2006, sin que hasta el momento haya sido devuelta debidamente firmada.

La notificación del ciudadano Presidente del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES, fue practicada e incorporada al asunto como consta en el folio 109.

Por Oficio No. 6749 de fecha 31 de julio de 2008 (folio 110), este Tribunal solicitó a la Coordinación de la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD) de los Tribunales Superiores Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, cómputo de los días de despacho transcurridos entre el 22-06-2004 (exclusive) y el 26-07-2004 (inclusive), para constatar el lapso de los veinticinco (25) días de despacho requeridos para la interposición del recurso contencioso tributario.

El 07 de agosto de 2008 (folio 112), se recibió Oficio No. 71/2008 de fecha 07-08-2008 de la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en cuyo texto se indica los días de despacho transcurridos desde el 22-06-2004 (exclusive) y el 26-07-2004 (inclusive), a saber veinticuatro (24) días hábiles.

Mediante auto de fecha 14 de agosto de 2008 (folios 113 al 116), este Tribunal Superior admitió el recurso contencioso tributario cuanto ha lugar en derecho y, visto que el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) no formuló oposición a la admisión, la causa quedó abierta a pruebas el primer día de despacho siguiente, de conformidad a lo dispuesto en el artículo 268 del Código Orgánico Tributario.

Vencido el lapso de promoción de pruebas, mediante auto de fecha 30 de septiembre de 2008 (folio 117), este Tribunal deja constancia que ninguna de las partes hizo uso de ese derecho.

Vencido el lapso de evacuación de pruebas, mediante auto se dejó constancia que al décimo quinto (15°) día de despacho, contado desde el día 30-10-2008, tendría lugar la oportunidad para que las partes presentasen sus respectivos informes (folio 118).
En fecha 24 de noviembre de 2008 (folio 119), se dejó constancia que ninguna de las partes presentó informes y este Tribunal dijo “Vistos”.

I

ALEGATOS DE LAS PARTES

1.- La recurrente.-

La representación de la recurrente fundamenta la impugnación del acto recurrido en los alegatos siguientes:

Como punto previo alega la prescripción de las obligaciones fiscales correspondientes al 2% y ½% establecidas en los numerales 1ro. y 2do. del artículo 10 de la Ley del INCE, contenida en la Acta de Reparo No. 046411 y 046413 de fecha 02 de abril de 2003, correspondientes a los períodos que abarcan el lapso comprendido desde el segundo, tercero y cuarto trimestre de 1997, el primero, segundo y tercero trimestre del año 1998, de acuerdo a lo establecido en los artículos 51 y 53 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 55 y 60 del Código Orgánico Tributario de 2001, ya que la obligación tributaria y sus accesorios prescriben a los cuatro (4) años, término éste que se contará desde el período siguiente cuyo hecho imponible se produce, por cuanto para los tributos cuya liquidación es periódica se entenderá que el hecho imponible se produce al finalizar el período respectivo.

Manifiesta que la resolución impugnada se encuentra afectada en su validez por adolecer del vicio de falso supuesto, al aplicar al hecho imponible una norma tributaria distinta a la que legalmente procedía, aplicando el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE en lugar del ordinal 2° del artículo 10 ejusdem, por cuanto esta norma establece la alícuota impositiva y gravabilidad las utilidades anuales pagadas a los trabajadores y obreros.

En respaldo a sus argumentos transcribe parcialmente citas jurisprudenciales emanadas del Tribunal Supremo de Justicia.

Igualmente considera que el INCE incurrió en el vicio de falso supuesto al dictar la Resolución impugnada sobre la base de una falsa apreciación y calificación de los hechos, por cuanto incluye las “utilidades anuales” dentro de la figura de las “remuneraciones de cualquier especie”, lo cual es un error, según extracto de sentencia que transcribe, dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en fecha 05 de junio de 2002.

Aduce que el INCE incurre en violación al principio de justicia tributaria, al exigir aportes superiores a lo que corresponde cancelar al contribuyente según lo establecido en las leyes especiales, el cual aprecia, es sólo del ½ % y no el 2% que adicionalmente pretende gravar.

Alega que el INCE emitió la Resolución impugnada sin cumplir con los requisitos de ley establecidos en los artículos 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en concordancia con los artículos 12 y 18 numeral 5, ejusdem, artículo 191, numerales 5 y 6 del Código Orgánico Tributario, estando por ello viciada de nulidad absoluta por inmotivación.

Denuncia que, como consecuencia de lo anterior, el INCE incurrió en un vicio de inconstitucionalidad violando el derecho a la defensa de su representada, de conformidad con lo establecido en el artículo 49 de la Constitución Bolivariana, el cual transcribe. Asimismo, transcribe extractos de sentencias dictadas por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia.

Abunda que según el ordinal 4° del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, la Resolución impugnada está viciada de nulidad por violación del derecho a la defensa. Para apoyar su alegato transcribe parte de sentencia dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 25 de septiembre de 2001.

Añade que la Resolución impugnada está viciada de inmotivación toda vez que ni en ella ni en las actas fiscales se establece la forma en que fueron determinados los intereses moratorios, los cuales ascienden a la cantidad de Bs. F. 1.271,03.

De igual forma ocurre al establecer las multas de cada trimestre pues considera que ha debido valorar y analizar la situación real en cada caso y que al no hacerlo, deja en estado de indefensión a su representada.
Solicita la suspensión de los efectos del acto recurrido, de conformidad con lo establecido en los artículos 585 y 588 del Código de Procedimiento Civil.

Finalmente, solicita que el presente recurso sea debidamente admitido, sustanciado y declarado CON LUGAR, con todos los pronunciamientos de Ley, incluyendo la condenatoria en costas de la Administración.

II

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

De la lectura del escrito contentivo del Recurso Contencioso Tributario y sus anexos, así como de los documentos administrativos, se desprenden los siguientes hechos:

Mediante Providencia Administrativa No. 252.001-324 de fecha 05 de noviembre de 2002, se ordenó al ciudadano JAIRO BUSTAMANTE, funcionario del Instituto Nacional de Cooperación de Educativa (INCE), titular de la cédula de identidad No. 9.185.405 y con Código de Empleado No. 13684, a fin de practicar una fiscalización a la contribuyente SERVICIOS PESAMATIC, C.A., correspondiente al período comprendido desde el 2do. Trimestre de 1997 hasta el 1er. Trimestre de 2003, mediante la cual se revisaron las partidas correspondientes a sueldos, sueldo directores, vacaciones, otros bonos, sub-contratos, trabajos a destajo, comisiones, bonificaciones y utilidades pagadas a los trabajadores, contenidas en balance de comprobación y declaraciones del impuesto sobre la renta, revisando también el acta constitutiva de la empresa y planillas de aportes pagados al INCE.

En fecha 02 de abril de 2003, el funcionario antes mencionado procedió a levantar Actas de Reparo Nos. 046411 y 046413, a la contribuyente SERVICIOS PESAMATIC, C.A., por las que se le determinaron los siguientes aportes dejados de cancelar:

1. Por aportes del 2% (ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE), la cantidad de Bs. 13.492.490,00, ahora Bs. F. 13.492,49.
2. Por aportes del ½% (ordinal 2° artículo 10 ejusdem), la cantidad de Bs. 197.987, 00, ahora Bs. F. 197,98.
3. Intereses moratorios por pago extemporáneo de aportes calculados de conformidad con lo establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 66 del Código Orgánico de 2001, la cantidad de Bs. 1.271.031,00 ahora Bs. F. 1.271,03.
El 30 de abril de 2003, el INCE practicó la notificación a la contribuyente de conformidad con el artículo 162 del Código Orgánico Tributario, haciendo entrega de triplicado del acta de reparo y copias fotostáticas de las hojas de trabajo.

En fecha 29 de agosto de 2003, la contribuyente “SERVICIOS PESAMATIC, C.A.” presentó escrito de descargos manifestando inconformidad contra dichas Actas de Reparo, por diferencias en los aportes cancelados, solicitando la rectificación del monto definitivo, así como inconformidad con la partida utilidades.

En fecha 31 de mayo de 2004, la Gerencia General del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) ahora Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), dictó Resolución Culminatoria del Sumario No. 3871, mediante la cual declaró parcialmente procedente el escrito de descargo formulado por la contribuyente, debiendo pagar las siguientes deudas tributarias:

1. Por aportes del 2% (ordinal 1° artículo 10 de la Ley del INCE), la cantidad de Bs. 12.925.658,00, ahora Bs. F. 12.925,65.
2. Por aportes del ½% (ordinal 2° artículo 10 ejusdem), la cantidad de Bs. 197.987, 00, ahora Bs. F. 197,98.
3. Por intereses moratorios por pago extemporáneo de aportes calculados de conformidad con lo establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 66 del Código Orgánico de 2001, la cantidad de Bs. 1.271.031,00 ahora Bs. F. 1.271,03.
4. Multa sobre el tributo omitido (obligación del 2% establecida en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE) en la cantidad de Bs. 14.952.606,00, ahora Bs. F. 14.952,60, de conformidad con lo establecido en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 en concordancia con lo establecido en el artículo 85 ejusdem, según las agravantes 3 y 4 y atenuantes 2, equivalente al 124 % del monto del tributo omitido.
5. Multa sobre el tributo omitido (obligación del 2% establecida en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE) en la cantidad de Bs. 1.309.329,00, ahora Bs. F. 1.309,32, de conformidad con lo establecido en los artículos 109, numeral 1 y 111 del Código Orgánico Tributario en su reforma parcial de 2001 en concordancia con lo establecido en los artículos 95 y 96, ejusdem, según las agravantes 1 y 3, equivalente al 151 % del monto del tributo omitido.
6. Multa sobre el tributo omitido (obligación del ½ % establecida en el ordinal 2° del artículo 10 de la Ley del INCE) en la cantidad de Bs. 245.504,00, ahora Bs. F. 245,50 de conformidad con lo establecido en el artículo 99 del Código Orgánico Tributario de 1994 en concordancia con lo establecido en el artículo 85 ejusdem, según las agravantes 3 y 4 y atenuantes 2, equivalente al 124 % del monto del tributo omitido.

El 26 de julio de 2004, el ciudadano CARLOS TREJO, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “SERVICIOS PESAMATIC, C.A.”, interpuso recurso contencioso tributario en contra de dicha Resolución Culminatoria del Sumario No. 3871 de fecha 31 de mayo de 2004, suscrita por el ciudadano Gerente General del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), ahora y en lo sucesivo, Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

Visto como ha sido planteada la presente controversia por las partes, el thema decidendum se contrae a determinar si efectivamente el acto administrativo recurrido adolece del vicio de inmotivación y falso supuesto y, de ser necesario, si para el momento en que el INCES practicó la fiscalización a la contribuyente “SERVICIOS PESAMATIC, C.A.” correspondiente a los períodos 1997 y 1998, las obligaciones tributarias estaban prescritas o no.

Así las cosas, observa este Tribunal que el apoderado judicial de la recurrente alega simultáneamente el vicio de falso supuesto e inmotivación, y en reiteradas jurisprudencias la Sala Político Administrativa ha establecido el siguiente criterio:

…la Sala ha sido constante en afirmar que al alegarse simultáneamente los vicios de inmotivación y falso supuesto, se produce una incoherencia en la fundamentación de los supuestos expresados que no permite constatar la existencia de uno u otro, dado que se trata de conceptos mutuamente excluyentes. Tanto es así que la inmotivación supone la omisión de los fundamentos de hecho y de derecho que dieron lugar al acto, y el falso supuesto alude a la inexistencia de los hechos, a la apreciación errada de las circunstancias presentes, o bien a la fundamentación en una norma que no resulta aplicable al caso concreto. Siendo ello así, cómo podría afirmarse que un mismo acto, por una parte, no tenga motivación, y por otra, tenga una motivación errada en cuanto a los hechos o el derecho.
Expresarse en los términos indicados, sin duda, representa un preocupante desconocimiento de los elementos que acompañan al acto administrativo y los efectos que se producen cuando adolecen de los vicios indicados….
(Sentencia No. 00330 del 26-02-2002)

En relación al falso supuesto, alegado por la recurrente, se ha dicho que el falso supuesto puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo, de forma coherente y precisa conforme a la norma, y analiza la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes:

1. La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por lo medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.

2. Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

3. Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma.
En lo que respecta al reparo por aporte del 2% por la inclusión de los pagos de utilidades para el cálculo del tributo establecido en el artículo 10, ordinal 1° de la Ley de INCE, la Gerencia General de Finanzas del mencionado Instituto, cuando dicta la Resolución Culminatoria del Sumario, ya identificada, consideró que de conformidad con lo establecido en la Ley del INCE, en su artículo 10, ordinal 1°, éste puede gravar con una alícuota proporcional del dos por ciento (2%) las utilidades pagadas por las empresas aportantes a sus trabajadores.

A tal efecto, considera oportuno este Tribunal Superior observar lo preceptuado por el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:

El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, las aportaciones siguientes:
1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.
2. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia.
3. Una contribución del Estado equivalente, a un veinte por ciento como mínimo, del montante anual de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 de este artículo.
4. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al instituto. (Destacado del Tribunal).

Del análisis de la disposición supra transcrita, se constata que el legislador estableció en el texto de la Ley una contribución a cargo de patronos y de trabajadores y, cuyo sujeto activo es el propio Instituto.

Igualmente se verifica la existencia de dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento ½%, debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley.

Respecto a la contribución parafiscal consagrada en el ordinal 1° del señalado artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, se observa que su base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores. Ahora bien, el objeto a dilucidar en la presente controversia se contrae a decidir si dentro de la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, pueden comprenderse a las utilidades anuales pagadas por dichos empleadores a sus trabajadores a los efectos del gravamen establecido en el referido numeral.

Constituye un aspecto fundamental de la litis de este caso, la precisión de los conceptos supra mencionados, a fin de determinar la obligación tributaria entre el trabajador y el ente recaudador.

En ese sentido, se observa que el Reglamento de la mencionada Ley, en su artículo 62, al desarrollar lo referente a los recursos del Instituto, remite la definición de esta figura a las disposiciones consagradas en la Ley del Trabajo.

De esta manera, el parágrafo segundo del artículo 133 y lo dispuesto en el tercer aparte por el artículo 146 de la Ley Orgánica del Trabajo de 1990, ahora parágrafo cuarto del artículo 133, y parágrafo primero del artículo 146 de la vigente Ley Orgánica del Trabajo, señalan:

Artículo 133: …omissis...
Parágrafo Segundo: Cuando el patrono o el trabajador, o ambos, estén obligados legalmente a cancelar una contribución, tasa o impuesto a un organismo público, el salario de base para el cálculo no podrá exceder del equivalente al monto del salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquel en que se cause el pago.

Artículo 146: …omissis...
La participación del trabajador en las utilidades de una empresa se considerará salario a los efectos del cálculo de las prestaciones e indemnizaciones que correspondan al trabajador con motivo de la terminación de la relación de trabajo.

“Artículo 133: (omissis)...
Parágrafo Cuarto: Cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó”.

Artículo 146: (omissis)...
A los fines indicados, la participación del trabajador en los beneficios líquidos o utilidades a que se contrae el artículo 174 de esta Ley, se distribuirá entre los meses completos de servicio durante el ejercicio respectivo. Si para el momento del cálculo de la prestación por antigüedad no se han determinado los beneficios líquidos o utilidades, por no haber vencido el ejercicio económico anual del patrono, éste queda obligado a incorporar en el cálculo de la indemnización la cuota parte correspondiente, una vez que se hubieren determinado los beneficios o utilidades. El patrono procederá al pago dentro de los treinta (30) días siguientes a la fecha de determinación de las utilidades o beneficios.

Con base en la normativa parcialmente transcrita ut supra, se puede afirmar que las utilidades no participan del carácter salarial, es decir, no forman parte del salario normal de los trabajadores, visto que se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria. Las utilidades sólo forman parte del salario a efectos del cálculo de las prestaciones e indemnizaciones causadas con ocasión de la terminación de la relación de trabajo conforme a las disposiciones laborales que regula dicha materia.

Vistos los planteamientos y alegatos de las partes, y concretado este aspecto de la controversia en la gravabilidad de las utilidades con el 2% establecido en el ordinal 1° del artículo 10, ejusdem, debe este Tribunal Superior revisar tales planteamientos desde la perspectiva de la Ley que creó el Instituto Nacional de Cooperación Educativa.

Efectuado el análisis e interpretación del articulo 10 mencionado, se observa que dicha ley consagra, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el ordinal 1°, que la base imponible está determinada por la aplicación de un porcentaje fijo del dos por ciento (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos.

Asimismo, entiende el Tribunal que cuando el ordinal 1° del artículo 10 ejusdem hace referencia a los conceptos jornales y remuneraciones de cualquier especie, está refiriéndose, en forma expresa, al carácter salarial de dichas remuneraciones; por lo tanto, considera esta Juzgadora que la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales. Esta interpretación deriva de la valoración de la referida disposición dentro del contexto en que fue concebida la contribución parafiscal del INCE, la cual no puede ser interpretada en forma aislada. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.

Sobre este particular, resulta pertinente destacar que en idéntico criterio al expresado en el presente fallo ha sido la jurisprudencia emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, desde la sentencia dictada en fecha 5 de abril de 1994 (Caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), hasta sus fallos Nº 00781 de fecha 05 de junio de 2002 (Caso: Makro Comercializadora, S.A.), Nº 1.624 del 22 de octubre de 2003 (Caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.), N° 00003 del 27 de enero de 2004 (Caso: Hilados Flexilón, S.A.), N° 01601 del 29 de septiembre de 2004 (Caso: Chevrontexaco Global Technology Services Company) entre otras, decisiones en las que ha quedado sentado su criterio pacífico y reiterado al respecto.

Por las razones antes expuestas, este Órgano Jurisdiccional considera que las denominadas utilidades no están incluidas dentro de las definiciones de salario ni sueldos, ni mucho menos, bajo la frase de “remuneraciones de cualquier especie”; por cuanto, en principio, no reúnen los elementos integradores de éstos y, luego, toda vez que, el propio Legislador previó para ellas, en el ordinal 2° del artículo 10 de la Ley del INCE, específicamente, las causas idóneas para su exigencia, excluyéndolas de la gravabilidad del 2% requerido a los patronos, entonces, aplicar lo contrario sería violentar el principio de legalidad tributaria. Así se declara.

En consecuencia, debe este Tribunal Superior Tercero en lo Contencioso Tributario declarar la ilegalidad e improcedencia de la obligación tributaria impuesta a la recurrente para con el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por la cantidad de BOLÍVARES FUERTES DOCE MIL NOVECIENTOS VEINTICINCO CON SESENTA Y CINCO CÉNTIMOS (BsF. 12.925,65), correspondientes a aportes equivalentes al dos por ciento (2%) de las remuneraciones salariales descritas en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre del INCE y, por tanto, la nulidad de la determinación referida a este concepto contenida en la recurrida Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 3871 de fecha 31 de mayo de 2004. Así se decide.

En cuanto a las multas sobre el tributo omitido impuesta a la recurrente de conformidad con lo establecido en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 en concordancia con el artículo 85 ejusdem, en su reforma parcial, según las agravantes 3 y 4, y atenuante 2; y artículos 109, numeral 1 y 111 del Código Orgánico Tributario en su reforma parcial del 2001, en concordancia con los artículos 95 y 96 ejusdem, según las agravantes 1 y 3, por tributo omitido (obligación 2% establecida en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE), por las cantidades de BOLÍVARES FUERTES CATORCE MIL NOVECIENTOS CINCUENTA Y DOS CON SESENTA CÉNTIMOS (BsF. 14.952,60) y BOLÍVARES FUERTES MIL TRESCIENTOS NUEVE CON TREINTA Y DOS CÉNTIMOS (BsF. 1.309,32), este Tribunal Superior una vez verificada como ha sido supra la ilegalidad de la determinación del supuesto incumplimiento de la obligación tributaria principal, la cual resultó inexistente y, a partir de las multas, se declara la nulidad de las mismas. Así se declara.

Igualmente, en cuanto a los intereses moratorios impuestos a la recurrente por el pago extemporáneo de los aportes calculados de conformidad con lo establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 66 Código Orgánico Tributario de 2001 en la cantidad de BOLÍVARES FUERTES MIL DOSCIENTOS SETENTA Y UNO CON TRES CÉNTIMOS (BsF. 1.271,03), este Tribunal Superior una vez verificada como ha sido supra la ilegalidad de la determinación del supuesto incumplimiento de la obligación tributaria principal, la cual resultó inexistente, se declara la nulidad de los mismos. Así se declara.

En cuanto a la contribución del medio por ciento (1/2 %) calculadas sobre las utilidades pagadas a los obreros y empleados, considera oportuno este Tribunal observar lo preceptuado por el artículo 10 ordinal 2° de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:

El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, las aportaciones siguientes:
… 2. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia…” (Destacado del Tribunal).

De la revisión de la disposición supra transcrita, se observa que el sujeto pasivo obligado con el aporte a este Instituto es el trabajador; en lo que respecta al patrono la misma norma establece con suficiente claridad que la obligación del patrono se limita al hecho de retener y enterar el tributo al INCES.

Este Tribunal Superior del análisis pormenorizado realizado a los folios que componen el presente asunto, se comprueba que la recurrente no ha aportado a la causa, en la oportunidad procesal correspondiente, pruebas que permitan desvirtuar tal pretensión por parte del INCE, razón por la cual, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario debe forzosamente declarar que resulta procedente el reparo formulado, con fundamento al ordinal 2° del artículo 10 de la ley del INCE, por omisión de aportes del ½% sobre utilidades pagadas por la recurrente. Así se decide.

Igualmente, en cuanto a la multa correspondiente por omisión del pago del aporte del 1/2% establecida en el ordinal 2° del artículo 10 de la Ley del INCE, impuesta a la recurrente de conformidad con el artículo 99 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con los artículos 85 ejusdem, según agravantes 3 y 4 y atenuante 2, equivalente al 124% del monto del tributo omitido, este Tribunal observa que en el escrito contentivo del recurso contencioso tributario el apoderado judicial de la contribuyente señala que “…no se evidencia motivación alguna de hecho o de derecho de cual (sic) es la gravedad del perjuicio fiscal ni en que (sic) consiste, ni cual (sic) es su alcance ni en el tiempo ni en el monto, etc. …”.

Al efecto, se desprende del artículo 85 del Código Orgánico Tributario lo siguiente:

Artículo 85: Son circunstancias agravantes:
(…)
3. La gravedad del perjuicio fiscal.
4. La gravedad de la infracción.
(…)

De conformidad con la norma citada, el INCE ponderó la sanción tomando en cuenta como agravante, en primer lugar, que “…el contribuyente incumplió con la obligación de retener a la orden del Instituto, el ½ % de las utilidades anuales…”, y habiéndose declarado la procedencia del aporte del ½%, el cual comportó un perjuicio al ente recaudador, este Tribunal confirma la procedencia de las mencionadas agravantes, y en consecuencia, PROCEDENTE la multa aplicada equivalente al 124% del monto del tributo del ½% establecida en el ordinal 2° del artículo 10 de la Ley del INCE.
Resuelto lo anterior, este Tribunal considera inoficioso pronunciarse sobre los demás alegatos esgrimidos por la recurrente, toda vez que el pronunciamiento aquí emitido, incide directamente sobre el fondo de la controversia. Así se decide.

III

DECISIÓN

Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio y, por las razones que han sido analizadas, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la recurrente “SERVICIOS PESAMATIC, C.A.”, contra la Resolución N° 3871 de fecha 31 de mayo de 2004, emanada del ahora Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).
En consecuencia:
PRIMERO: Se declara la NULIDAD de la inclusión de los pagos por concepto de utilidades, como formando parte de las remuneraciones pagadas para el cálculo del porcentaje del 2% que como contribución parafiscal se debe pagar al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), de acuerdo con lo establecido en el articulo 10, ordinal 1° de la Ley del INCE. En consecuencia, improcedente el reparo por omisión de aportes del 2% sobre remuneraciones pagadas, por un monto de DOCE MIL NOVECIENTOS VEINTICINCO BOLÍVARES FUERTES CON SESENTA Y CINCO CÉNTIMOS (Bs. 12.925,65).
SEGUNDO: Se declara la NULIDAD de la multa impuesta por un monto total de DIECISÉIS MIL DOSCIENTOS SESENTA Y UN BOLÍVARES FUERTES CON NOVENTA Y DOS CÉNTIMOS (Bs. F. 16.261,92).
TERCERO: Se declara la NULIDAD de los intereses moratorios por el pago extemporáneo de los aportes impuestos por un monto total de MIL DOSCIENTOS SETENTA Y UN BOLÍVARES FUERTES CON TRES CÉNTIMOS (Bs. F. 1.271,03).
CUARTO: Se declara PROCEDENTE el reparo impuesto referente al incumplimiento de la obligación del 1/2% sobre los pagos por concepto de utilidades pagadas a los trabajadores, fundamentado en el ordinal 2° del artículo 10 de la Ley del INCE, en la cantidad de CIENTO NOVENTA Y SIETE BOLÍVARES FUERTES CON NOVENTA Y OCHO CÉNTIMOS (Bs. F. 197,98).
QUINTO: Se declara PROCEDENTE la multa por la omisión de dicho aporte, en la cantidad de DOSCIENTOS CUARENTA Y CINCO BOLÍVARES FUERTES CON CINCUENTA CÉNTIMOS (Bs. 245,50).
SEXTO: Vista la naturaleza de la presente causa y por cuanto el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) actuó dentro del marco de las atribuciones que tiene asignadas, se le exime de costas, en el presente caso.

Publíquese, regístrese, comuníquese y cúmplase.

Notifíquese de esta decisión a la ciudadana Procuradora General de la República remitiendo copia certificada del presente fallo, de conformidad con los artículos 12 de la Hacienda Pública Nacional y 86 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, al ciudadano Contralor General de la República, así como a los ciudadanos Fiscal General de la República, Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y a la contribuyente, de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Líbrense boletas.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintiséis (26) días del mes de febrero de dos mil ocho (2008). Años 198º de la Independencia y 150º de la Federación.
LA JUEZA PROVISORIA,

BEATRIZ B. GONZÁLEZ.- LA SECRETARIA TITULAR,

YANIBEL LÓPEZ RADA.-

En esta misma fecha, se publicó la anterior sentencia siendo las once y cuarenta y dos minutos de la mañana (11:42 a.m.)

LA SECRETARIA TITULAR,

YANIBEL LÓPEZ RADA.-

BBG/sb.-