TSJ Regiones - Decisión

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 25 de febrero de 2009.-
198º y 150º

EXPEDIENTE Nº AP41-U-2008-000389. SENTENCIA Nº 015/2009.-
“Vistos”: Con Informes de la representación de la República.
En fecha 20 de junio de 2008, la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Contenciosos Tributarios del Área Metropolitano de Caracas, remitió a este Órgano Jurisdiccional el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano José Rafael Gasiba, venezolano, titular de la Cédula de Identidad N° 6.221.367, actuando en carácter de Vicepresidente de la sociedad mercantil MUEBLES RAFA´S C.A., inscrita por ante el Registro Mercantil Quinto de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, en fecha 31 de agosto de 2004, bajo el N° 50, Tomo 960-A, asistido en este acto por la ciudadana Laura Teresa Cabrera Rojas, titular de la Cédula de Identidad N° 9.964.278, abogada, inscrita en el Inpreabogado bajo el N° 50.860, contra la Resolución Imposición de Sanción N° 2676 y las Planillas de Liquidación para Pagar Nos. 01-10-1-2-26-000938; 01-10-1-2-25-001255 y 01-10-1-2-27-0001242, todas de fecha 28 de marzo de 2008, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Capital del SENIAT, que impuso a la contribuyente multa concerniente a 304 U.T, equivalente a Bs.F 13.409,00.
Este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario en horas de despacho del día 20 de junio de 2008, dio entrada al precitado recurso y ordenó practicar las notificaciones de Ley a los fines de la admisión o inadmisión del recurso.
Al estar las partes a derecho y por cumplirse los requisitos establecidos en el Código Orgánico Tributario, en sus artículos 259, 260, 261, 262 y 266, el Tribunal, mediante sentencia interlocutoria N° 138/2008 de fecha 17 de septiembre de 2008, admitió el recurso contencioso tributario ejercido.
En horas de despacho del día 13 de noviembre de 2008, se dictó auto dejando constancia del vencimiento del lapso probatorio, sin que partes hicieran uso de ese derecho.
Siendo la oportunidad para la presentación de Informes, compareció a tales fines, el ciudadano Iván González Unda, abogado, inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 48.106, actuando con el carácter de sustituto de la ciudadana Procuradora General de la República en representación del Fisco Nacional, quien consignó sus conclusiones escritas, y, en auto dictado el 10 de diciembre de 2008, el Tribunal dijo “Vistos”.
En virtud de tales actuaciones, se procede a dictar sentencia.
I
ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS

En fecha 28 de marzo de 2008 la Administración Tributaria emitió la Resolución Imposición de Sanción N° 2676 y las Planillas de Liquidación para Pagar Nos. 01-10-1-2-26-000938; 01-10-1-2-25-001255 y 01-10-1-2-27-0001242, con ocasión del procedimiento de verificación realizada a la sociedad mercantil MUEBLES RAFA´S, C.A., dejando constancia de lo siguiente:
1.- Que la contribuyente presentó Libros de Compras y Ventas que no cumplen con los requisitos del Impuesto al Valor Agregado, contraviniendo lo previsto en los artículos 70, 75 y 76 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, haciéndose acreedora de la sanción de 12.5 Unidades Tributarias, de acuerdo a lo establecido en el artículo 107 del Código Orgánico Tributario.
2.- Que la recurrente lleva los Libros y Registros de contabilidad con atraso superior a un mes, contraviniendo lo previsto en el artículo 91 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, en virtud de lo cual le fue impuesta multa de 12,50 U.T.
3.- Que MUEBLES RAFA´S, C.A. no exhibe en lugar visible, comprobante de haber presentado la declaración de rentas del año inmediatamente anterior al ejercicio en curso, contraviniendo lo previsto en el artículo 62 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, causando una multa de 15 U.T.
4.- Que el contribuyente emitió facturas de ventas por medios manuales sin cumplir con las especificaciones señaladas en el Artículo 62 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y, por ende, fue sancionada con 264 U.T.
En consecuencia de lo transcrito la Administración Tributaria procedió a imponer sanción por la cantidad total de 304 U.T., convertidas en Bolívares Fuertes al valor de las mismas para el momento del pago.
Inconforme con esa decisión la demandante ejerció el presente recurso contencioso tributario.
II
ALEGATOS DE LAS PARTES
1.- De la recurrente.-
La representación judicial de la contribuyente al ejercer el presente recurso, sostuvo que la Resolución impugnada se encuentra viciada por inmotivación, en lo referente a la imposición de multa debido a la emisión de facturas de ventas por medios manuales que no cumplen los requisitos legalmente establecidos.
En este sentido afirma, que existe una ausencia de motivación al no permitirle el acto recurrido, en virtud de su incongruencia, saber cual es la norma infringida, si el artículo 62 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, que esboza la Resolución 2676, o la Resolución 320, norma mencionada en las actas de Recepción RCA-DF-EF-2006-2676-1 y 2, haciendo hincapié en que los actos administrativos supra indicados no especifican cuál de los supuestos contenidos en el artículo 62 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado o la Resolución 320, incumplió, lo que no le permitió ejercer, a plenitud, su derecho a la defensa.
Solicitó la recurrente la aplicación del artículo 99 del Código Penal, por considerar que se ha configurado un delito continuado en cuanto a la emisión de facturas de ventas por medios manuales que no cumplen requisitos. Para afianzar sus alegatos aportó doctrina y Sentencias dictadas por el Máximo Tribunal.
La contribuyente solicitó la desaplicación por razones de inconstitucionalidad del parágrafo primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario. A tal efecto expuso, que la aplicación de la unidad tributaria vigente para el momento del pago de la multa constituye una violación al principio de irretroactividad de la Ley y, en aras de sustentar los alegatos esgrimidos en ese segmento, mencionó decisiones emanadas de los Tribunales de Instancia.

2.- De la Administración Tributaria:
El abogado sustituto de la ciudadana Procuradora General de la República en su escrito de informes ratificó en todas y cada una de sus partes el contenido de la Resolución y las Planillas de Liquidación impugnadas por la recurrente.
Respecto al alegato referente a vulneración del principio de motivación, sostuvo que en el procedimiento de verificación no es necesario la apertura de procedimiento sumario alguno, pues basta la constatación por parte de la Administración Tributaria del incumplimiento de deberes formales por parte del contribuyente para la imposición de la sanción correspondiente, conforme a lo establecido en el artículo 172 del Código Orgánico Tributario.
En este sentido, la representación del República asevera que la fiscal actuante, solicitó toda la información necesaria para determinar los hechos plasmados en la Resolución de Imposición de Sanción No.2676 cumpliendo así con los presupuestos y parámetros legales establecidos; Por lo que, a su entender, la Administración Tributaria actuó apegada a la legalidad al detectar las infracciones o ilícitos con fundamento a lo establecido en los artículos 172 al 176 del Código Orgánico Tributario, y procedió a sancionar a la recurrente en los términos establecidos en los artículos 101 (Numeral 3) y 102 (Numeral 2) del Código Orgánico Tributario de 2001, por cuanto la contribuyente emite facturas y/o documentos equivalentes que no cumplen con los requisitos legales exigidos, correspondientes a los períodos de imposición de Marzo de 2005 hasta Mayo de 2006.
Posteriormente trajo a los autos el contenido de los artículos 9 y 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y, concluyó, que resulta forzoso pensar que el acto administrativo recurrido, adolece del vicio de inmotivación, toda vez, que si bien es cierto, el mismo establece en forma genérica los fundamentos de derecho en los cuales se basó el órgano administrativo para dictarla y sancionar a la contribuyente por la configuración del hecho infraccional imputado, también lo es, que el proveimiento administrativo recurrido, se complementan uno con el otro como lo es el Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y la Resolución 320.
Respecto al incumplimiento de las facturas y documentos equivalentes para el Impuesto al Valor Agregado, manifestó, frente a ello existe una norma contentiva de una sanción para cada tipo de incumplimiento, las cuales se encuentran establecidas en el Título III “De los Ilícitos Tributarios y de las Sanciones”, Capítulo II Parte Especial, Sección Primera “De los Ilícitos Tributarios”, del Código Orgánico Tributario. En tal sentido, el recurrido señaló, que tal normativa establece un conjunto de disposiciones dirigidas a una universalidad de destinatarios, la cual posee eficacia causal entendida como la aplicación de las mismas una vez acaecido el hecho sancionable. Por otra parte, se establece un conjunto de disposiciones normativas con respecto a las obligaciones y deberes impuestos por las respectivas leyes, y la consecuencia jurídica de la inobservancia de contenido estrictamente tributario serán sancionados conforme a lo establecido en el Parágrafo único del artículo 79 del Código Orgánico Tributario.
En otro punto, la representación fiscal indicó que, en materia de Impuesto al Valor Agregado, el periodo es de un mes calendario y, en consecuencia, corre entre las fecha de apertura y cierre de manera mensual; de igual forma cada vez que se configure el incumplimiento de un deber formal, éste debe ser sancionado de manera individual y por períodos de imposición, cuando se refiere a la omisión de los requisitos formales que deben cumplirse en la emisión de las facturas de ventas, teniendo en cuenta lo establecido en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario; y siendo que dicha norma contempla expresamente la forma en que debe calcularse la sanción correspondiente cuando el administrado incurre en la comisión repetida o reiterada de una infracción fiscal, no es posible aplicar supletoriamente la institución del delito continuado establecido en el artículo 99 del Código Penal, en virtud, de que el artículo 81 del Código Orgánico Tributario contiene una regulación específica para estos casos o situaciones.
Al momento de referirse sobre la desaplicación del parágrafo primero del artículo 94 del Código orgánico Tributario, el demandado trajo consulta N° 30.341-3617, la cual es contraría a las opiniones de la contribuyente, respecto al tema.

III
MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Una vez analizadas las actas procesales, esta Juzgadora considera que la controversia se circunscribe a dilucidar si el acto administrativo impugnado se encuentra viciado de inmotivación, así como también estudiar la procedencia o no del delito continuado en la multa impuesta y la desaplicación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, solicitadas por la recurrente.
Como punto previo debe destacarse que la empresa recurrente fue sancionada con 12.5 U.T., por llevar los libros de compras y ventas sin cumplir con los requisitos previstos en el Reglamento y la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor; por llevar los libros de contabilidad con atraso superior a un mes, contraviniendo lo previsto en el artículo 91 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en 12.5 U.T y con 30 U.T. por no exhibir en un lugar visible de su establecimiento, el comprobante de haber presentado su declaración de rentas del año anterior; sin embargo, de la lectura de las defensas esgrimidas por la impugnante, se aprecia la omisión absoluta de alegatos en contra de las prenombradas infracciones detectadas; razón por la cual, teniendo como premisa la veracidad y legalidad de los actos administrativos, consecuencialmente, deben confirmarse las mismas. Así se decide.
Ahora bien, la contribuyente invoca la presencia de “una ausencia de motivación por incongruencia”, al no permitirle el acto saber cuál es la norma infringida, para el caso de omisión de requisitos de las facturas emitidas, si el artículo 62 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, fundamentado en la Resolución 2676, o la Resolución 320, norma que aparece anotada como basamento legal de aparente incumplimiento anotado en las Actas de Recepción RCA-DF-EF-2006-2676-1 y 2, levantadas por el funcionario fiscal.
De los argumentos esgrimidos, quien decide observa que, tales hechos se subsumen perfectamente en la figura conocida como falso supuesto y no en inmotivación por incongruencia, como erróneamente manifiesta la demandante. En este sentido, es necesario señalar que las constataciones realizadas por la Administración sobre unos hechos con miras a calificarlos jurídicamente para producir un acto administrativo, están sometidas a varias reglas, a saber: a) La Administración debe verificar los hechos realmente ocurridos, sin omitir ninguno, b) La Administración debe encuadrar tales hechos en los presupuestos hipotéticos de la norma adecuada al caso concreto, aplicando la consecuencia jurídica correspondiente.
Cuando el órgano administrativo actúa de esta forma, existirá entonces una perfecta correspondencia entre los hechos acaecidos en la realidad y la consecuencia que, genéricamente, ha sido prevista por el ordenamiento jurídico con respecto a los mismos. Así, la causa o los motivos que originan la manifestación de voluntad del órgano actuante se habrán conformado sin vicio alguno que desvíe la actuación administrativa de los cauces fijados por el legislador.
Bajo este contexto, se aprecia del Acta de Recepción N° RCA-DF-EF-2006-2676-1, en su punto 1.4, lo siguiente:
“1.4. Facturas de ventas, tickets o documentos equivalentes.
Observaciones:
Se revisaron la última factura emitida el día 22-06-2006 y se observó que el campo que refiere a condiciones de pago no está lleno con los requisitos establecidos en la Res.320.”

En el mismo sentido, del Acta de Recepción N° RCA-DF-VDF-2676-2 de fecha 10 de junio de 2006, se puede observar:
“(…)
9) Se reciben copias fotostáticas de las facturas emitidas desde marzo 2005, hasta mayo 2006, observando que los mismos no cumplen con los requisitos de la Resolución 320, ya que no llenan el campo de las condiciones de la operación…”

Se concluye, entonces, que la contribuyente no cumplió con el requisito de la Resolución 320 referente a la indicación de la condición de la operación comercial realizada, sea ésta de contado o a crédito y su plazo.
No obstante, al analizar la Resolución Imposición de Sanción, objeto del presente recurso, se desprende lo siguiente: “El contribuyente emite facturas por medio manuales sin cumplir con las especificaciones señaladas correspondiente a los meses de Marzo, Abril, Mayo, Junio, Julio, Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre, Diciembre del 2005, Enero, Febrero, Marzo, Abril y Mayo del 2006, contraviniendo lo previsto en el artículo 62 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado.”; el cual es del siguiente tenor:
“Las facturas deberán emitirse por duplicado. El original deberá ser entregado al adquirente del bien o al receptor del servicio y del duplicado quedará en poder del vendedor del bien o del prestador del servicio. Tales documentos deberán indicar el destinatario.
Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 56 de este Reglamento, el único ejemplar de la factura que da derecho al crédito fiscal es el original, debiendo indicarse expresamente en el duplicado que éste no da derecho a tal crédito, por ser aplicable una sola vez por el adquirente y comprobarse mediante el original de la factura.”

De lo expuesto hasta ahora, sin ningún tipo de dificultad se puede apreciar que la Administración Tributaria, al imponer la sanción, erró al fundamentarla en una norma cuyos supuestos fácticos no fueron los detectados al realizar la verificación practicada a la empresa MUEBLES RAFA´S, C.A., como lo es el hecho de no indicar, en la factura emitida, el tipo de operación a crédito o a contado, de acuerdo a la exigencia de la mencionada Resolución 320; en consecuencia este Tribunal debe confirmar los alegatos de la recurrente sobre el particular y decretar la procedencia del vicio de falso supuesto, en cuanto a los reparos formulados por el concepto de “Requisitos en las Facturas”. Así se decide.
En virtud de la declaratoria anterior, resulta impertinente entrar a conocer el alegato de delito continuado por inconformidad con el cálculo de la sanción impuesta por supuesto incumplimiento de deberes en las facturas emitidas. Así se decide.
La contribuyente no se mostró de acuerdo con la norma prevista en el parágrafo primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, pues a su entender viola el principio de irretroactividad de la Ley, en consecuencia solicitó la desaplicación de la referida norma.
En este sentido, es oficioso traer a los autos Sentencia N° 1426, emanada de la Sala Politico Administrativa del tribunal Supremo de Justicia, Caso: The Walt Disney Company, S.A., en el que se expuso lo siguiente:
“Así, esta Sala de manera reiterada ha establecido que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, ha expresado que debe tomarse en cuenta la fecha de emisión del acto administrativo, pues es ése el momento cuando la Administración Tributaria determina -previo procedimiento- la comisión de la infracción que consecuentemente origina la aplicación de la sanción respectiva. (Vid. Sentencias Nos. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007, y 12 de julio de 2006, respectivamente.).
En sintonía con lo anterior, es preciso hacer referencia a lo expresado por esta Máxima Instancia en lo atinente a las unidades tributarias, respecto a lo cual ha sostenido que “en modo alguno se infringe el principio de legalidad, pues simplemente constituye un mecanismo de técnica legislativa que permite la adaptación progresiva de la sanción representada en unidades tributarias, al valor real y actual de la moneda. Por otra parte, tal actualización no obedece a una estimación caprichosa realizada por la Administración Tributaria, sino que se realiza con base al estudio y ponderación de variables económicas, (Indice de Precios al Consumidor (IPC) del Area Metropolitana de Caracas), que representan la pérdida del valor real del signo monetario por el transcurso del tiempo. Así, las providencias dictadas por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con lo previsto en el artículo 121, numeral 15 del Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial No. 37.305 del 17 de octubre de 2001, sólo se limitan a actualizar anualmente el valor de las unidades tributarias”, lo cual, a su vez, como en el caso de autos, incide en las sanciones ya previstas en normas de rango legal, como lo es la contenida en el artículo 94, eiusdem. (Vid. Sentencia N° 2813 y 01310 de fechas 27 de noviembre de 2001 y 06 de abril de 2005).”

De esta manera, en consonancia con el criterio jurisprudencial transcrito, este Tribunal ratifica que la norma prevista en el Parágrafo Primero del Artículo 94 del Código Orgánico Tributario, no viola el principio de irretroactividad de la Ley, como afirma la recurrente, en consecuencia se desestiman los alegatos al respecto. Así se decide.
IV
DECISIÓN
Con base en las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano José Rafael Gasiba, actuando en carácter de Vicepresidente de la sociedad mercantil MUEBLES RAFAS C.A., asistido en este acto por la ciudadana Laura Teresa Cabrera Rojas, contra la Resolución Imposición de Sanción N° 2676 de fecha 28 de marzo de 2008, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Capital del SENIAT, que impuso a la contribuyente multa concerniente a 304 U.T.; y en virtud de la presente decisión se declara:
PRIMERO: Se confirman las sanciones impuestas de 12.5 U.T., por llevar los libros de compras y ventas sin cumplir con los requisitos previstos en el Reglamento y la Ley del Impuesto al Valor Agregado; por llevar los libros de contabilidad con atraso superior a un mes, contraviniendo lo previsto en el artículo 91 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en 12.5 U.T y con 30 U.T. por no exhibir en un lugar visible de su establecimiento, el comprobante de haber presentado su declaración de rentas del año anterior.
SEGUNDO: Se anula la sanción aplicada de 264 U.T. por emitir facturas por medios manuales sin cumplir con las especificaciones correspondientes a los meses Marzo, Abril, Mayo, Junio, Julio, Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre, Diciembre del 2005, Enero, Febrero, Marzo, Abril, Mayo del año 2006, contraviniendo lo previsto en el Artículo 62 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado.
No hay condenatoria en costas procesales por no haber sido vencida totalmente ninguna de las partes.
Esta sentencia no tiene apelación en relación a la cuantía.
Publíquese, Regístrese y Notifíquese a los ciudadanos Procurador General de la República y Contralor General de la República, de conformidad con lo previsto en los artículos 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República y 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, respectivamente y a la contribuyente.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a los veinticinco (25) días del mes de febrero del año dos mil nueve. Año 198º de la Independencia y 149º de la Federación.
LA JUEZ PROVISORIA,

MARÍA YNÉS CAÑIZALEZ.
LA SECRETARIA,

KATIUSKA URBÁEZ.
La anterior sentencia se publicó en su fecha siendo las 8:55 a.m.
LA SECRETARIA,

KATIUSKA URBÁEZ.
Asunto No. AP41-U- 2008-389.-
MYC/apu.-