Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial de Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 29 de abril de 2011
201º y 152º
SENTENCIA N° 1305
ASUNTO NUEVO: AF47-U-2001-000010
ASUNTO ANTIGUO: 2059
Vistos sin informes de las partes
En fecha 21 de octubre de 1998, la ciudadana CARMEN EMILIA ROJAS, venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° 8.875.783, asistida en este acto por el abogado Víctor Manuel Rivas Flores, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 48.991, interpuso recurso jerárquico y subsidiariamente recurso contencioso tributario, contra las Planillas de Liquidación Nros. 10-10-26-001025, 10-10-26-001026 y 10-10-26-001027, todas de fecha 02 de julio de 1997, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por la cantidad de BOLIVARES CIENTO SESENTA Y DOS MIL SIN CÉNTIMOS (Bs. 162.000,00), cada una, por concepto de multa por presentar fuera del plazo previsto en el artículo 60 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, las declaraciones correspondientes a los períodos impositivos de junio, julio y agosto de 1996. De igual forma, contra la Resolución N° GJT-DRAJ-2001-A-3747 de fecha 31 de diciembre de 2001, emanada de la Gerencia Jurídica Tributaria del SENIAT, la cual declaró Parcialmente con Lugar el referido recurso jerárquico.
El 02 de mayo de 2003, se recibió la presente causa del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, y en fecha 16 de mayo de 2003, este Tribunal le dio entrada al expediente bajo el N° 2059, ordenándose notificar a los ciudadanos Procurador, Contralor y Fiscal General de la República, a la Gerencia Jurídica Tributaria del SENIAT y a la contribuyente CARMEN EMILIA ROJAS. Así mismo, se comisionó al ciudadano Juez del Juzgado de los Municipios Valencia, Libertador, Los Guayos, Naguanagua y San Diego de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo, a fin de que practique la notificación de la recurrente supra identificada.
El ciudadano Fiscal General de la República, la Gerencia Jurídica Tributaria del SENIAT y el Contralor General de la República, fueron notificados en fechas 12, 23 y 26 de junio de 2003, respectivamente, mientras que la ciudadana Procuradora General de la República fue notificada el 21 de julio de 2003, siendo consignadas todas las boletas de notificación el 09 de octubre de 2003.
En fecha 10 de diciembre de 2003, se recibió el Oficio N° 639 de fecha 25 de noviembre de 2003, emanado del Juzgado ut supra, remitiendo la comisión enviada por este Tribunal, no habiéndose cumplido la notificación de la contribuyente.
El 24 de febrero de 2005, la abogada Samantha Leal, inscrita en el inpreabogado bajo el N° 76.346, actuando en su carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, consignó diligencia solicitando se libre cartel de notificación a las puestas del Tribunal, vista la imposibilidad material de notificar personalmente a la contribuyente.
Así, en fecha 02 de marzo de 2005, se dictó auto a través del cual se ordenó fijar cartel a las puertas del Tribunal, en el cual se concede un término de diez (10) días de despacho, vencidos los cuales se entenderá que la recurrente está a derecho.
A través de Sentencia Interlocutoria N° 24/2005 de fecha 30 de marzo de 2005, este Tribunal admitió el presente recurso en cuanto ha lugar en derecho y ordenó proceder a la tramitación y sustanciación correspondiente.
En fechas 04 de julio de 2007 y 04 de febrero de 2010, la representación fiscal consignó diligencias solicitando la perención de la instancia.
El 22 de marzo de 2011, este Tribunal con fundamento en lo establecido en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, ordenó la notificación de las partes para la continuación y decisión de la presente causa.
II
ANTECEDENTES
En fecha 02 de julio de 1997, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió las Planillas de Liquidación Nros. 10-10-26-001025, 10-10-26-001026 y 10-10-26-001027, a cargo de la contribuyente CARMEN EMILIA ROJAS, cada una por la cantidad de BOLIVARES CIENTO SESENTA Y DOS MIL SIN CÉNTIMOS (Bs. 162.000,00), por concepto de multa por presentar fuera del plazo previsto en el artículo 60 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, las declaraciones correspondientes a los períodos impositivos de junio, julio y agosto de 1996.
En fecha 21 de octubre de 1998, la contribuyente supra identificada, interpuso recurso jerárquico y subsidiariamente recurso contencioso tributario contra las referidas planillas de liquidación, el cual fue declarado Parcialmente con Lugar, a través de la Resolución N° GJT-DRAJ-2001-A-3747 de fecha 31 de diciembre de 2001, emanada de la Gerencia Jurídica Tributaria del SENIAT.
En fecha 24 de abril de 2003, se recibió la comunicación GJT-DRAJ-J-2003- 731 emanada de la Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual remitió copia del expediente N° 02-384, contentivo del recurso contencioso tributario interpuesto por la recurrente, contra la Resolución ut supra.
III
ALEGATOS DE LA ACCIONANTE
La contribuyente CARMEN EMILIA ROJAS, señala en su escrito recursorio, los argumentos que se exponen a continuación:
En primer lugar, manifiesta que la Administración Tributaria para la determinación de la multa causada aplicó retroactivamente el valor de la unidad tributaria prevista en Resolución N° 171 de fecha 4 de junio de 1997, publicada en la Gaceta Oficial N° 36.220 de fecha 04 de junio de 1997, que fijó el valor de la Unidad Tributaria en Bs. 5.400,00, lo cual es ilegal e improcedente por cuanto viola flagrantemente el artículo 44 de la Constitución Nacional y los artículo 10 y 229 del Código Orgánico Tributario.
En este sentido, alude que el artículo 229 del Código Orgánico Tributario, obliga a la Administración Tributaria en el supuesto de modificar el valor de la Unidad Tributaria, lo haga durante el comienzo de cada año, tomando en consideración los Índices de Precios al Consumidor del Área Metropolitana de Caracas (I.P.C.) del año inmediato anterior, y que haya sido publicado oficialmente por el Banco Central de Venezuela antes del 15 de Enero de cada año previa opinión favorable de las Comisiones Permanentes de Finanzas del Senado y de la Cámara de Diputados del Congreso de la República, es decir, que todos estos requisitos deben ser cumplidos, taxativamente, por la Administración Tributaria, para el incremento de la Unidad Tributaria.
En atención a ello, agrega la recurrente que mal puede la Administración Tributaria modificar el valor de la Unidad Tributaria a mediados del año en curso (4 de junio de 1997), por cuanto además de violar las disposiciones legales in comento, desnaturaliza los valores económicos que le sirvan de base par su modificación al no ser utilizados oportunamente, tal como lo dispone el artículo 229 del Código Orgánico Tributario, afectando de esta manera sus derechos subjetivos al pretender la Administración aplicarle retroactivamente el nuevo valor de la unidad tributaria, violando así la Resolución N° 82 del 3 de julio de 1995 publicada en Gaceta Oficial N° 35.748 del 7 de julio de 1995; Resolución N° 091 del 16 de Julio de 1996 publicada en la Gaceta Oficial N° 36.003 del 18 de Julio de 1996; y, Resolución N° 171 del 4 de junio de 1997 publicada en la Gaceta Oficial N° 36.220 del 4 de junio de 1997.
IV
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Este Tribunal deduce de la lectura del acto administrativo impugnado y de los argumentos expuestos por el representante de la contribuyente, que la presente controversia se centra en dilucidar si efectivamente la Administración Tributaria incurrió en un falso supuesto de derecho al aplicar para la determinación de las multas impuestas el valor de la unidad tributaria vigente para el momento de la emisión de las Planillas de Liquidación impugnadas y no la del valor vigente para el momento en que efectivamente se cometió la infracción.
Una vez delimitada la litis, este Tribunal respecto al primer alegato invocado por la apoderada judicial de la recurrente, referido al valor de la unidad tributaria aplicado para el cálculo de las sanciones, esta juzgadora advierte que en fecha 31 de diciembre de 2001, la Gerencia Jurídica Tributaria del SENIAT, dictó la Resolución N° GJT-DRAJ-2001-A-3747, a través de la cual estableció lo siguiente:
“(…) Con respecto al alegato presentado por la recurrente referido al cálculo de las multas por parte de la Administración Tributaria, al considerar que al aplicar las sanciones no tomó el valor de la Unidad Tributaria vigente para la fecha en que se cometieron las infracciones (…)” “(…) se observa que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central, incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho, al imponerle a la contribuyente las sanciones que nos ocupan, puesto que interpretó de manera errada el contenido del artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, al haber aplicado la Unidad Tributaria con un valor diferente al que tenía para el momento en que se verificaron los hechos infraccionales inherentes a los períodos impositivos de junio, julio y agosto de 1996.
En virtud de ello, es por lo que este Superior Jerárquico, en uso de las atribuciones conferidas en los artículos 81 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos contenidos en las Planillas de Liquidación Nos. 10-10-26-001025, 10-26-001026 y 10-10-26-001027, todas de fecha 02 de julio de 1997, inicialmente identificadas, quedando subsanado el referido vicio, ajustando el valor de la Unidad Tributaria de (Bs. 5.400,00), aplicada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central, al valor de Un Mil Setecientos (Bs. 1.700,00), para la multa que sanciona el incumplimiento concerniente al período impositivo de junio de 1996, de acuerdo a lo establecido en la Resolución N° 82, de 07-07-95, publicada en la Gaceta Oficial N° 35.748, de la misma fecha, equivalente a Bs. 51.000; y para los períodos impositivos de julio y agosto de 1.996, al valor de Dos mil Setecientos Bolívares (Bs. 2.700,00), de acuerdo con lo establecido en la Resolución N° 91, del 16-07-96, publicada en Gaceta Oficial N° 36.003, del 18-07-96, por lo que las sanciones ajustadas quedan establecidas en Ochenta y Un Mil Bolívares (Bs. 81.000,00), cada una. Así se declara (…)”
Siendo así, de lo anteriormente expuesto, se desprende que la Resolución in comento, que decidió el recurso jerárquico, convalidó el vicio de falso supuesto de derecho, al reajustar el valor de la unidad tributaria a Bs. 1.700,00, para el periodo de imposición de junio de 1996; y, a Bs. 2.700,00 para los periodos de imposición de julio y agosto de 1996, ya que estos eran los valores que tenían dichas unidades tributarias al momento del incumplimiento del deber formal, razón por la cual este argumento, no forma parte de la presente controversia. Así se decide.
Ahora bien, en virtud del poder inquisitivo que ostenta el juez contencioso tributario, quien decide observa que, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), consideró que en el caso bajo estudio se configuró la figura de la reiteración durante los períodos investigados (junio, julio y agosto de 1996), ello de conformidad con lo establecido en el artículo 75 del Código Orgánico Tributario de 1994, por lo que en consecuencia, siendo la reiteración una circunstancia agravante de la pena de conformidad con el numeral 1° del artículo 85 ejusdem, procedió a aplicar la sanción por ella determinada en su término medio, para cada uno de los períodos por ella verificados.
Así, este Tribunal considera necesario transcribir lo dispuesto en el artículo 75 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual es del tenor siguiente:
“Artículo 75. Habrá reincidencia cuando el imputado después de una sentencia o resolución firme sancionatoria, cometiere una o varias infracciones tributarias de la misma o de diferente índole durante los cinco (5) años constados a partir de aquellas.
Habrá reiteración cuando el imputado cometiere una nueva infracción de la misma índole dentro del término de cinco (5) años después de la anterior, sin que mediare condena por sentencia o resolución firme”. (Subrayado del Tribunal).
Ahora bien, el artículo 99 del Código Penal, establece:
“Artículo 99.- Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad”.
En este sentido, se destaca que, la doctrina general ha conceptualizado la figura del “delito continuado”, la cual regula las situaciones en las cuales el hecho punible es uno sólo cuando hay unidad de resolución, esto es, una intencionalidad única en la repetida violación de una sola norma punitiva.
En relación a la figura del delito continuado, el autor WEFFE, señala lo siguiente:
“En efecto, la Administración Tributaria incurre en estos casos de falso supuesto de derecho, al calificar la acción del sujeto del ilícito como una acción reiterada, ignorando la obligatoria aplicación de la regla del delito continuado, esto es, que el hecho punible es uno sólo cuando hay unidad de resolución, esto es, una intencionalidad única en la repetida violación de una sola norma punitiva, y no tantos como ejercicios fiscales o plazos para presentar la declaración tenga el sujeto pasivo. La falta apreciación anotada implica la aplicación indebida de los artículos 75 y 85 del Código Orgánico Tributario, además de la falta de aplicación de los artículos 71, primer aparte del Código Orgánico Tributario y 99 del Código Penal.
De tal modo, la Administración Tributaria ha supuesto que la reiteración se identifica, en estos casos, con la pluralidad de oportunidades para el cumplimiento del deber formal de que se trate, comúnmente concomitante con el vencimiento del ejercicio fiscal o período determinado por la ley para el acaecimiento del hecho generador del tributo; en otra palabras, que el incumplimiento del deber formal constituye un hecho punible único para cada período fiscal y, en consecuencia, diferenciable de los otros de la misma categoría, como realidades aisladas. Por el contrario, tal como afirmamos anteriormente, la situación planteada se identifica con la del delito continuado, que se caracteriza por lo que se denomina unidad de designo criminoso. En efecto, en el delito continuado, aún y cuando existe pluralidad de hechos ilícitos, a los efectos de la imputación del resultado al sujeto agente se toma consideración la unicidad en su intención, lo que trae como consecuencia una única imputación.
Así, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, bien por dolo, culpa o error. En el supuesto planteado, la infracción cometida, por continuada, es una sola y, en consecuencia, no es posible hablar de reiteración en tales supuestos, sino que los hechos deben ser juzgados como si fueran –y lo son, jurídicamente hablando- uno solo.” (WEFFE, Carlos. La Reincidencia, la Reiteración, el Concurso de Delitos y el Delito Continuado en el Sistema Penal Tributario Venezolano. Revista de Derecho Tributario No. 91. Pág 34 a 40).
Por su parte, nuestro Máximo Tribunal de Justicia ha señalado al respecto:
“(…) Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:
Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:
(…)
En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.
Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.
En este orden de ideas, se hace necesario analizar los requisitos de procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:
(…)
Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.
En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.
Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.
En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al valor agregado, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.
Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al valor agregado. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara.” (Sala Político Administrativa, Sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A.).
Por su parte, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, ha dejado sentado en fallo de fecha 29/01/2010, lo siguiente:
“(…) Precisado lo que antecede, esta Sala pasa a revisar el planteamiento formulado por la representante judicial del Fisco Nacional y a tal efecto observa:
La pretensión de la peticionante consiste en que se aclaren las razones por las cuales la modificación de la interpretación respecto a la aplicación de la figura del delito continuado en materia de sanciones administrativas, concretamente en lo atinente al impuesto al valor agregado, no se consideró para la solución de fondo del caso de autos.
En tal sentido, esta Sala constata que en la sentencia N° 00948 del 13 de agosto de 2008, si bien se revisó un criterio jurisprudencial y se modificó la interpretación de normas jurídicas, no se expusieron las razones por las cuales no se aplicaba la novedosa doctrina judicial al caso que se resolvió en esa oportunidad, motivo por el que se estima procedente la solicitud de aclaratoria al existir puntos dudosos que deben ser aclarados. Así se declara.
Ahora bien, con el fin de resolver tal situación resulta necesario precisar que si bien los órganos jurisdiccionales se encuentran investidos de la potestad para revisar sus criterios jurisprudenciales como parte de la libertad hermenéutica propia de la actividad de juzgamiento, esa revisión no puede ser utilizada de manera indiscriminada.
A tal efecto, los requerimientos que se originen del nuevo criterio deben ser exigidos para los casos futuros, respetando las circunstancias fácticas e incluso de derecho que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate. (Vid. sentencia de la Sala Constitucional N° 3702 del 19 de diciembre de 2003, ratificada, entre otras, en las decisiones números 3057, 5074, 366 y 1166 de fechas 14 de diciembre de 2004, 15 de diciembre de 2005, 1° de marzo de 2007 y 11 de julio de 2008, respectivamente).
Con fundamento en el reiterado criterio jurisprudencial antes referido, esta Sala considera que, en este caso, la modificación que se produjo en “la interpretación que se había venido realizando respecto a la aplicación de la figura del delito continuado en la materia de sanciones administrativas tributarias, concretamente en lo atinente al impuesto al valor agregado”, no podía aplicarse a la contribuyente Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A.
En los términos antes expuestos, queda resuelta la solicitud de aclaratoria formulada por la representante judicial del Fisco Nacional del fallo dictado por esta Sala N° 00948 del 13 de agosto de 2008”. (SPA-TSJ. Sentencia N° 00103 de fecha 29 de enero del año 2009. Caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A. Ponente: Evelyn Margarita Marreo Ortiz). (Resaltado del Tribunal).
Ahora bien, este juzgadora considera oportuno traer a colación, lo que Tribunal Supremo de Justicia, ha dejado por sentado, en relación a los criterios jurisprudenciales, sus cambios y la relación que existe entre los mismos y los principios de confianza legítima y seguridad jurídica en el ámbito jurisdiccional (SC-TSJ sentencia de 1 de junio de 2001, caso: Fran Valero González y otro) en los siguientes términos:
“(…) De tal forma, que en la actividad jurisdiccional el principio de expectativa plausible, en cuanto a la aplicación de los precedentes en la conformación de reglas del proceso, obliga a la interdicción de la aplicación retroactiva de los virajes de la jurisprudencia. En tal sentido, el nuevo criterio no debe ser aplicado a situaciones que se originaron o que produjeron sus efectos en el pasado, sino a las situaciones que se originen tras su establecimiento, con la finalidad de preservar la seguridad jurídica y evitar una grave alteración del conjunto de situaciones, derechos y expectativas nacidas del régimen en vigor para el momento en que se produjeron los hechos.
No se trata de que los criterios jurisprudenciales previamente adoptados no sean revisados, ya que tal posibilidad constituye una exigencia ineludible de la propia función jurisdiccional, por cuanto ello forma parte de la libertad hermenéutica propia de la actividad de juzgamiento, sino que esa revisión no sea aplicada de manera indiscriminada, ni con efectos retroactivos, vale decir, que los requerimientos que nazcan del nuevo criterio, sean exigidos para los casos futuros y que se respeten, en consecuencia, las circunstancias fácticas e incluso de derecho, que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate que se decida en el presente.” (Subrayado del Tribunal).
Asimismo, conforme a lo expuesto, nuestro Tribunal Supremo de Justicia ha reiterado en múltiples fallos (sentencia del 19 de diciembre de 2003, caso: Salvador de Jesús González Hernández, entre otras), que “la aplicación retroactiva de un criterio jurisprudencial, iría en contra de la seguridad jurídica que debe procurarse en todo Estado de Derecho”.
En este sentido, en aras de la certeza y seguridad jurídica, quien suscribe la presente decisión advierte que, para la fecha en que este Tribunal debió dictar sentencia prevalecía el criterio sostenido en la sentencia de fecha 17 de junio de 2003, Caso: Acumuladores Titán, C.A. Así se establece.
En este orden de ideas, observa este Tribunal que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central liquidó multas, mes a mes, de conformidad con los artículos 104 y 75 del Código Orgánico Tributario de 1994, en virtud de que la prenombrada Gerencia Regional constató que la contribuyente incumplió con el deber formal de presentar sus declaraciones de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, dentro del plazo legalmente establecido, para los períodos de imposición de junio y julio de 1996, y en este sentido consideró aplicable la agravante por reiteración.
Así las cosas, del análisis de las actas procesales que corren insertas en el presente expediente, y en base a lo expuesto anteriormente en relación a la figura del delito continuado, se advierte, que en el caso de autos, existen efectivamente varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, las cuales a tenor de lo señalado por la jurisprudencia ut supra transcrita, no se deben considerar como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención del contribuyente.
En tal sentido, se advierte que, la recurrente de autos mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, violó o transgredió, durante todos y cada uno de los períodos impositivos objetos de verificación por parte de la Administración Tributaria (junio y julio de 1996), la misma norma, contentiva del ilícito tributario previsto en el artículo 60 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, sancionados así conforme a lo establecido en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994 en concordancia con el artículo 75 ejusdem. Sin embargo, quien decide, observa que, el comportamiento omisivo verificado por la prenombrada Administración se produjo en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se desprende de las actas procesales que conforman la presente causa.
Ahora bien, expuestas las consideraciones que anteceden, este Tribunal estima que, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994, por lo que en consecuencia, las multas estimadas a través de los actos administrativos objetos de este fallo, debieron ser calculadas por la Administración Tributaria, como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo consideró la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central. Así se declara.
En base a lo anteriormente expuesto, de conformidad con lo establecido en el artículo 259 de la Constitución de la República, este Tribunal anula las multas determinadas en las Planillas de Liquidación Nros. 10-10-26-001025, 10-10-26-001026 y 10-10-26-001027, cada una por la cantidad de BOLIVARES CIENTO SESENTA Y DOS MIL SIN CÉNTIMOS (Bs. 162.000,00), emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y ordena a la prenombrada Gerencia Regional emitir nueva planilla de liquidación por la cantidad de TREINTA UNIDADES TRIBUTARIAS (30 UT), tomando en consideración el valor de la unidad tributaria que estaba vigente para el momento en que se configuró el ilícito fiscal, a razón de Mil Setecientos Bolívares (Bs. 1.700,00), publicada en la Gaceta Oficial Nº 36.003 del 16/07/96, lo que equivale a la suma actual de CINCUENTA Y UN BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs. 51,00), por haber incurrido la contribuyente de autos, en el ilícito fiscal previsto en previsto en el numeral 1 literal e) del artículo 126 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el artículo 42 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y artículos 60 y 61 de su Reglamento, vale decir, por presentar en forma extemporánea las declaraciones del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Así se decide.
V
DECISIÓN
Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR, el recurso contencioso tributario interpuesto por la ciudadana Carmen Emilia Rojas, asistida en este acto por el abogado Víctor Manuel Rivas Flores, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 48.991.
En consecuencia:
I) Se ANULAN las Planillas de Liquidación Nros. 10-10-26-001025, 10-10-26-001026 y 10-10-26-001027, todas de fecha 02 de julio de 1997, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), cada una por la cantidad de BOLIVARES CIENTO SESENTA Y DOS MIL SIN CÉNTIMOS (Bs. 162.000,00).
II) Se ORDENA a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en base a lo expuesto en la parte motiva de la presente decisión, emitir una nueva Planilla de Liquidación, por la cantidad actual de CINCUENTA Y UN BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs. 51,00), por concepto de multa, por lo que la contribuyente deberá pagar dicha suma, en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales.
Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma notifíquese al Fiscal General de la República, al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la accionante CARMEN EMILIA ROJAS, de conformidad con lo establecido en el parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario.
Se advierte a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro máximo Tribunal de Justicia (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de cien (100) unidades tributarias.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintinueve (29) días del mes de abril de dos mil once (2011).
Años 201° de la Independencia y 152° de la Federación.
La Jueza Suplente,
Lilia María Casado Balbás
El Secretario,
José Luís Gómez Rodríguez
En el día de despacho de hoy veintinueve (29) de abril de dos mil once (2011), siendo las dos y treinta minutos de la tarde (02:30 pm), se publicó la anterior sentencia.
El Secretario,
José Luís Gómez Rodríguez
ASUNTO NUEVO: AF47-U-2001-000010
ASUNTO ANTIGUO: 2059
LMCB/LJTL
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