Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial de Área Metropolitana de Caracas Caracas, 12 de agosto de 2011 201º y 152º SENTENCIA N° 1336 ASUNTO NUEVO: AF47-U-2004-04 ASUNTO ANTIGUO: 2260 Vistos con informes de las partes En fecha 04 de mayo de 2004, los abogados Generoso Mazzocca Medina y Nayadet C. Mogollón Pacheco, venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad Nros. 7.831.212 y 6.507.467, respectivamente, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nros. 31.648 y 42.0414, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la empresa MAKRO COMERCIALIZADORA, S.A. inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 18 de mayo de 1990, bajo el Nro. 35, Tomo 57-A Sgdo, representación que se evidencia de instrumento poder debidamente autenticado por ante la Notaría Pública Primera del Municipio Chacao, en fecha 12 de marzo de 2003, el cual quedo anotado bajo el Nro. 57, Tomo 27 de los libros de autenticaciones llevados por esa Notaría, interpusieron recurso contencioso tributario de conformidad con lo establecido en el artículo 259 del Código Orgánico Tributario contra el acto administrativo, notificado en fecha 06 de abril de 2004, contenido en Resolución S/N y sin fecha , dictada por el Alcalde del Municipio Sucre del estado Miranda, la cual declaró parcialmente con lugar el recurso jerárquico interpuesto contra la Resolución Nº 1955 de fecha 30 de diciembre de 2006, emanada de la Dirección de Rentas Municipales. I ANTECEDENTES PROCESALES El 17 de junio de 2004, se le dio entrada al recurso contencioso tributario y se ordenaron librar las correspondientes boleta de notificación a los ciudadanos Procurador y Fiscal General de la República, Contralor General de la República, Síndico Procurador de la Alcaldía del Municipio Sucre y Alcalde del Municipio Sucre del estado Miranda. En la misma fecha señalada ut supra, el Tribunal ordenó abrir cuaderno separado identificado bajo el Nº AF47-U-2004-000004, a los fines de sustanciar y decidir la medida de suspensión de efectos solicitada por la contribuyente accionante. El 21 de junio de 2004, este Tribunal dictó la sentencia interlocutoria Nº 106/2004, a través de la cual negó la medida cautelar de suspensión de efectos solicitada por la contribuyente, fallo éste contra el cual fue ejercido recurso de apelación por parte de la representación de la contribuyente en fecha 29 de junio de 2004. En fecha 29 de junio de 2004, la representación de la contribuyente presentó escrito, mediante la cual consignó recaudos y solicitó se deje sin efecto la decisión de fecha 21 de junio de 2004, mediante la cual se negó la suspensión de efectos del acto recurrido. En fechas 14 de julio de 2004, fueron consignadas al expediente judicial las boletas del Contralor General de la República, Síndico Procurador de la Alcaldía del Municipio Sucre y Alcalde del Municipio Sucre. El 10 de agosto de 2004, la abogada Nayadet C. Mogollón, actuando en representación de la empresa recurrente, solicitó se practicará la notificación de la Procuraduría y Fiscalía General de la República. En fechas 30 de agosto de 2004 y 15 de septiembre de 2004, fueron consignadas al expediente judicial las boletas de la Fiscal y Procuradora General de la República, respectivamente. Mediante sentencia interlocutoria Nº 164/2004 de fecha 23 de septiembre de 2004, el Tribunal admitió el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente MAKRO COMERCIALIZADORA, S.A. El 18 de octubre de 2004, la representación de la contribuyente presentó escrito de promoción de pruebas de conformidad con el artículo 269 del Código Orgánico Tributario. El 19 de octubre de 2004, se dictó auto dejando constancia que el escrito de promoción de pruebas fue presentado extemporáneamente, ordenando agregar a los autos. En fecha 17 de diciembre de 2004, los abogados Generoso Mazzoca Medina y Nayadet C. Mogollón Pacheco, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la contribuyente presentaron escrito de informes. En fecha 13 de enero de 2005, el abogado Juan Pignataro S., actuando en su carácter de representante del Municipio Sucre del estado Miranda, consignó sus conclusiones escritas. En fecha 17 de enero de 2005, se dictó auto agregando los informes presentados por las partes. El 29 de junio de 2005, la abogada Nayadet C. Mogollón, consignó decisión dictada por el Tribunal Supremo de Justicia. En fecha 6 de diciembre de 2005, la representación de la empresa recurrente solicitó al Tribunal se sirva dar cumplimiento a la sentencia emanada de la Sala Político-Administrativa de fecha 22 de junio de 2005, y en tal sentido proceda a pronunciarse sobre la medida cautelar solicitada, o en su defecto, se sirva dictar la sentencia de fondo que debe recaer en la presente causa. En fechas 27 de abril de 2006, 24 de mayo de 2007 y 19 de mayo de 2008, la abogada Nayadet C. Mogollón, apoderada judicial de la empresa recurrente, solicitó se dicte sentencia en la presente causa. El 18 de junio de 2008, el abogado Juan Moncada, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 50.980, apoderado judicial del Municipio Sucre del estado Miranda, solicitó se dicte sentencia en la presente causa. El 25 de junio de 2008, el abogado Luis Alejandro González, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 113.798, actuando en su carácter de apoderado judicial del Municipio Sucre del estado Miranda, consignó poder judicial y solicitó se dicte sentencia en la presente causa. En fecha 03 de junio de 2010, la abogada Mary Elba Diaz Colina, inscrita en el Inpreabogado bajo el Nº 63.523, consignó poder mediante el cual acredita su carácter de representante legal de la empresa accionante MAKRO COMERCIALIZADORA,S.A. En fechas 03 de junio de 2010, 29 de septiembre de 2010, 29 de octubre de 2010 y 20 de diciembre de 2010, la abogada Mary Elba Díaz Colina, anteriormente identificada, actuando en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente recurrente solicitó se dicte sentencia en la presente causa. II ANTECEDENTES DEL ACTO ADMINISTRATIVO IMPUGNADO En fecha 12 de diciembre de 2002, la Alcaldía del Municipio Autónomo Sucre del estado Miranda, recibió comunicación de la empresa MAKRO COMERCIALIZADORA, S.A. a través de la cual anexan la Declaración Jurada de Ventas, correspondiente al periodo 01/01/2001 hasta el 30/09/2002, que serviría de base para el cálculo de impuesto a pagar por concepto de patente de industria y comercio para el período 2003. La comunicación en referencia textualmente expresa: “Estimados Señores: Anexo a la presente remitimos Declaración de Ingresos Brutos correspondiente al período 01-10-2001 al 30-09-2002 que servirán de base para el cálculo de impuesto a pagar por concepto de Patente de Industria y Comercio, para el período 2003. Por un error involuntario no retiramos la planilla oficial que ustedes suministran en las fechas establecidas y por lo tanto el anexo contiene todos los datos requeridos en la planilla oficial, para dar cumplimiento a la obligación de la declaración mencionada. Agradecemos a ustedes la recepción del formulario anexo como señal de constancia de nuestra intención de cumplimiento de la obligación y con el fin de subsanar el error involuntario” En fecha 31 de enero de 2003, la referida Alcaldía notifica a la empresa accionante del Boletín de Notificación de Actividad Comercial expedido en fecha 16 de enero de 2003, por la Dirección de Rentas Municipales de la Alcaldía del Municipio Autónomo Sucre del estado Miranda, correspondiente a la empresa MAKRO COMERCIALIZADORA, S.A., donde se describen las actividades comercio industriales, códigos, alícuotas y se expresa que la comentada empresa ha sido gravada para el año 2003, con un impuesto anual de Bs. 1.906.870.259,86, y el impuesto trimestral de Bs. 476.717.564,97. Que en fecha 28 de enero de 2003, la empresa recurrente pagó en Fondo Común Banco Universal, a través de planilla para pagos municipales Nº 0138662 de fecha 28 de enero de 2003, la suma de Bs. 513.722.577,25, correspondiente al primer trimestre del año 2003. El 30 de diciembre de 2002, la Alcaldía del Municipio Sucre del estado Miranda, emite la Resolución Nº 1.955, mediante la cual se le impuso a la empresa recurrente una multa por la suma de Bs. 3.813.740.519,72, de conformidad con lo establecido en el artículo 62 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio, por no haber cumplido con la obligación prevista en el artículo 35 ejusdem, siendo notificada a la contribuyente el 31 de enero de 2003. Contra la citada Resolución la contribuyente MAKRO COMERCIALIZADORA, S.A. interpuso recurso jerárquico conforme lo dispuesto en el artículo 244 del Código Orgánico Tributario, el cual fue decidido mediante acto administrativo, suscrito por el Alcalde del Municipio Sucre del estado Miranda, ciudadano José Vicente Rangel Avalos, y notificado el 06 de abril de 2004, declarando parcialmente con lugar el referido recurso y ordenando por ende modificar el acto administrativo objeto de impugnación contenido en la Resolución Nº 1955 de fecha 30 de diciembre de 2002, emanada de la Dirección de Rentas Municipales, en los siguientes términos: i) Se ordenó a la Dirección de Rentas Municipales dar estricto cumplimiento a los correspondientes trámites administrativos de acuerdo a las previsiones legales establecidas en los artículos 43 y 48 en sus ordinales 1 y 2 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio, referentes al procedimiento de fiscalización y verificación, respecto del contenido de la declaración jurada de ventas e ingresos brutos que fue presentada por la empresa contribuyente, por ante la Administración Tributaria Municipal, ello a objeto de que una vez como sean culminadas las correspondientes investigaciones y verificaciones, se determine de ser así procedente la modificación de las clasificaciones y/o el aforo establecido a través del Boletín de Notificación de Actividad Comercial tramitado de oficio en fecha 16 de enero de 2003, cuyo monto de impuesto a pagar a la Administración Tributaria Municipal tal como quedó referido y analizado en la Resolución, es muy inferior al que fue declarado y pagado por la empresa contribuyente, a satisfacción del Municipio Autónomo Sucre del estado Miranda. ii) Por cuanto la contribuyente de manera evidente presentó en fecha 12/12/2002, por ante la Dirección de Rentas Municipales, su Declaración Jurada de Ventas e Ingresos Brutos correspondientes al período entre el 01/10/2001 y el 30/09/2002, lo cual debió presentar entre los días 1 y 31 de octubre del 2002, ello en aplicación del artículo 35 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio, y cuya obligación tampoco cumplió durante el mes de noviembre del año 2002, según lo previsto en el artículo 61 eiusdem, de manera obligante conllevó a considerársele a dicha contribuyente incursa en el supuesto de hecho de retraso en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, dentro de los lapsos establecidos por el legislador municipal. iii) Por ende tal situación dio lugar a la aplicación de la sanción de multa, cuyo monto conforme lo contemplado en el artículo 62 de la citada Ordenanza, debe oscilar entre el límite mínimo, considerado este por el monto del impuesto estimado que le corresponde pagar a la contribuyente y el límite máximo, considerado por el doble del impuesto sobre la patente del año anterior, conforme lo contempla de manera expresa el ya comentado artículo 62. iv) A este respecto, es pertinente observar, tal como se expresa en el numeral 2 del particular primero de esta Resolución, que los contribuyentes que no presenten ante la Dirección de Rentas Municipales, la Declaración Jurada a que se refiere el artículo 40 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio, dentro del término señalado; a saber, entre el 1º y 31 de octubre de cada año; y la envíen durante el mes de noviembre del año de la declaración; tendrán un recargo del 20% sobre el monto del impuesto que le corresponde; a tenor de lo establecido en el artículo 61 eiusdem. v) Que cabe observar que conforme se cita en el numeral 3 del particular primero de esta Resolución, que el supuesto de hecho de retraso en la presentación de la declaración jurada por el contribuyente, realizada con posterioridad al mes de noviembre a que alude el artículo 61 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio; y en todo caso, en un lapso que permita a la Administración Tributaria Municipal, cumplir con el procedimiento de fiscalización y verificación previsto en el artículo 43 eiusdem, no está tipificado en la Ordenanza en mención. vi) Que es ajustado a derecho señalar que el contribuyente que se considere incurso en el citado supuesto de hecho no tipificado en la referida Ordenanza, de presentar su declaración jurada ante la Administración Tributaria Municipal, con retraso en un lapso posterior al mes de noviembre que se alude, no podría en forma alguna imponérsele una sanción de multa menor; de aquella impuesta a un contribuyente, quien haya presentado su declaración jurada con retraso, durante el mes de noviembre, con un recargo adicional del 20% sobre el monto del impuesto que le corresponde, tal como lo prevé el artículo 61 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio. vii) Que le corresponde a la Administración Tributaria Municipal constatar entre otros, la mayor o menor gravedad de la infracción; los antecedentes del infractor, así como las circunstancias atenuantes y agravantes que existan, todo ello según lo previsto en el artículo 52 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio, y asimismo, en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario como norma jurídica supletoria, cuyas circunstancias atenuantes y/o agravantes, sólo serán aplicables a los fines de graduación de la multa a imponer a la contribuyente, conforme el artículo 62 de la Ordenanza en comento, tal como se citó, por un monto que oscile entre los limite mínimo y máximo que se aluden con antelación. viii) Que de todo lo expuesto en lo particulares que anteceden, con vista de los alegatos de la recurrente, así como de las atenuantes objeto de análisis, este Despacho actuando como órgano de alzada, estima procedente la aplicación a la empresa MAKRO COMERCIALIZADORA, S.A., plenamente identificada con el cuerpo de esta Resolución, de la sanción de multa comprendida entre los límite mínimo y máximo que se aluden en el particular que se antecede por el monto de Bs. 381.374.051,97. III ALEGATOS DE LA EMPRESA ACCIONANTE 1. Falso supuesto de hecho y de derecho. Los apoderados judiciales de la empresa accionante aducen que la multa está viciada de nulidad, por cuanto “resultan absolutamente falsos tanto los hechos como las normas que se pretenden aplicar al caso que nos ocupa”. Señalan que tal como se “desprende del anexo ‘C’ que Makro Comercializadora,S.A. presentó ante la División de Rentas Municipales del Municipio Sucre del Estado Miranda la declaración de Ingresos Brutos correspondiente al periodo 2001-2002. agregando a dicha consignación tal y como lo prevé el artículo 35 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio copia de la declaración de Impuestos sobre la Renta que en su oportunidad fue cancelada ante los organismos competentes”. Que “Habiendo cumplido mi representada con su obligación de presentar ante el órgano competente la declaración jurada de ventas brutas e ingresos a fin de que se calculara la base sobre la cual se haría la renovación anual de la Patente de Industria y Comercio de conformidad con lo dispuesto en el artículo 39 ejusdem. La Dirección General de Rentas Municipales en fecha 16 de enero del 2003 emitió Boletín de Notificación de la Actividad Comercial, gravando la actividad de Makro Comercializadora, S.A. en los diferentes rubros (actividades de comercio e industriales) en la forma que se describen en el anexo ‘D’, del presente escrito.” Que “todos y cada uno de los pasos legalmente exigidos según lo dispuesto en la Ordenanza de Patente de Industria y Comercio, han sido cumplidos a cabalidad por mi representada tal y como es reseñado anteriormente y probado con los recaudos y documentos que se anexan al presente escrito, de allí, que resulte absolutamente improcedente la imposición de una multa a nuestra representada, sostenida en el artículo 62 de la ordenanza aún cuando Makro Comercializadora, S.A., cumplió con todas y cada una de las obligaciones tributarias que la Ley le impone”. Que “lo que ocurrió en el presente caso, no es bajo concepto alguno el incumplimiento alguno por parte de nuestra representada de sus obligaciones fiscales para con el Municipio, puesto que del anexo ‘E’, la misma canceló el impuesto correspondiente al primer trimestre del año 2003, por la cantidad de (…) (Bs. 513.722.577,25), de lo cual se desprende que el fin último de la norma se cumplió, y en este caso el contribuyente no sólo cancelo (sic) a la Hacienda Pública Municipal el impuesto que le correspondía pagar, sino que lo hizo ajustado a derecho y dentro de la oportunidad que le concede la Ley”. Que “el supuesto atraso en la presentación de la Declaración de Ingresos Brutos no le ocasiono daño alguno o perjuicio al tesoro o al fisco Municipal, y por consiguiente no pudiera ser objeto de la sanción por la norma que hoy se pretende aplicar a mi representada para imponerle una multa por la cantidad de TRESCIENTOS OCHENTA Y UN MILLONES TRESCIENTOS SETENTA Y CUATRO MIL CINCUENTA Y UN BOLÍVARES CON NOVENTA Y SIETE CÉNTIMOS (Bs. 381.374.051,97), por el contrario llama la atención de que el artículo 40 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio que se refiere al caso específico de que el contribuyente dejare de presentar la Declaración de Ingresos Brutos, la consecuencia no es otra de que la administración estimara de oficio el monto de dichos ingresos, pero nunca la imposición máxima de imposición de una multa que adicionalmente a todas luces es exagerada y confiscatoria, puesto que para el supuesto de haberse configurado los hechos no se correspondería la aplicación de la sanción que la administración pretendiente impone ilegal e inconstitucionalmente en el presente caso”. Que “de su simple lectura esta claro, que dicha norma es inaplicable al caso de mi representada, puesto que la empresa Makro Comercializadora, S.A., no sólo cumplió con la obligación que le impone la ley de presentar la declaración de ingresos brutos, sino que además lo hace, conforme a los parámetros legales establecidos, sin que pudiera operar la sanción que establece el Artículo 61 ejusdem., lo cual ha sido además aceptado y confesado por el órgano emisor del acto impugnado, cuando señala en el contenido del mismo, que dicha norma nada tipifica cuando la declaración es presentada con posterioridad al mes de noviembre, no obstante, según su errada interpretación de la norma, procede a sancionar a nuestra mandante como si la misma estuviera adecuada al supuesto allí contenido, lo cual no es cierto, y procediendo en forma ilegal e inconstitucional a crea (sic) una sanción que las disposiciones legales no prevén, lo cual sin duda es violatorio de los derechos de nuestra poderdante” Que “tan beneficioso fue la presentación de la declaración de Ingresos Brutos presentada de conformidad con la Ordenanza, ante la dependencia administrativa correspondiente en fecha 12 de diciembre de 2002, producto de la declaración voluntaria de Makro Comercializadora, el Municipio recibió por concepto de pago del primer trimestre de 2003 por parte de la empresa Comercializadora Makro, C.A., la cantidad de Quinientos Trece Millones Setecientos Veintidós Mil Quinientos Setenta y Siete con Veinticinco (Bs. -513.722.577,25), lo cual representa cerca de cuarenta millones de bolívares, por encima de lo que hubiese tenido que pagar conforme al Boletín de Notificación de Actividad Comercial emitido por la Dirección de Rentas Municipales en fecha 16 de enero de 2003, y notificada a nuestra empresa el 31 de enero de 2003, lo cual representa en el año la cantidad aproximada de ciento cincuenta millones de bolívares que pagara mi representada por encima de los montos estimados por la Dirección de Rentas del Municipio.” Que “el propio Alcalde en su Resolución, considera atenuante el hecho cierto de que nuestra representada diera voluntariamente cumplimiento a sus obligaciones tributarias, ante la situación que en forma alguna se le imposibilitó la recaudación de los impuestos correspondientes. Ello aunada al efectivo cumplimiento por parte de nuestra mandante de sus obligaciones Tributarias, no pueden determinarse como atenuación alguna al momento de revisar la multa objeto del Recurso Jerárquico, sino que dichos hechos demuestran que nuestra representada debía ser exenta de sanción alguna, por cuanto además no se le causo gravamen alguno a la Hacienda Pública Municipal, para que el Alcalde impusiera a mi mandante una pena que ni siquiera esta establecida en la norma que erradamente se aplica en el presente caso, para sancionarla con el pago de un monto de (…) (Bs. 381.374.051,97), en este sentido vale la pena considerar en base al último aparte de artículo 316 de nuestra Carta Magna, el grave daño que en este caso si sería irreparable, que se le causaría mi representada de ejecutarse el contenido del irrito e inconstitucional acto contenido en la Resolución impugnada, ello en concordancia con los artículos 139 y 140 de nuestra Carta Magna.” Que “el acto administrativo sancionatorio impugnado infringe de igual forma la doctrina administrativa del propio Municipio Sucre del estado Miranda, puesto que tal y como se desprende de la Resolución N.- 0678 de fecha 01 de diciembre del 2000, copia de la cual anexamos marcado letra ‘F’ el Alcalde José Vicente Rangel Avalos en el caso de la empresa I.N.A.P.R.E. ya estableció un precedente administrativo para un caso semejante o casi idéntico al presente, del cual además tiene conocimiento por cuanto lo invoca en diversas oportunidades a lo largo de la Resolución impugnada” Que en la referida Resolución el Alcalde resolviendo un recurso jerárquico estableció lo siguiente: “…Ahora bien, la finalidad de la administración tributaria al exigir el deber formal de que los contribuyentes presenten en un plazo determinado su declaración de ingresos brutos, tiene como objetivo fundamental establecer cual va a ser la base imponible por medio del cual se va a pechar de conformidad con el ordenamiento jurídico aplicable a la materia a los contribuyentes para que den cumplimiento con la obligación de pagar sus impuestos municipales. Siendo ello así, resulta claro que la finalidad que debe perseguir la administración tributaria es en definitiva que se cumpla con la obligación de pagar los impuestos municipales, y así se desprende del propio artículo 62 numeral a, de la Ordenanza de Impuestos Sobre Patente de Industria y Comercio de este Municipio. La referida norma jurídica establece expresamente lo siguiente: ‘Serán sancionados con multa hasta por el doble del impuesto sobre la patente del año anterior los contribuyentes quienes: a. No consignen ante la Dirección de Rentas Municipales la declaración a la cual se refiere el artículo 40 y tampoco lo hicieren posteriormente dentro de los lapsos previstos en esta Ordenanza. Ahora bien, el artículo 40 de la Ordenanza dispone lo siguiente: ‘…Cuando por cualquier motivo el contribuyente dejare de presentar la declaración de ingresos brutos la administración estimara de oficio el monto de esos ingresos a los fines de calcular el impuesto correspondiente. De la interpretación concatenada de ambos artículos se desprende que para que proceda la sanción establecida en el artículo 62 antes transcrita es necesario que no se haya presentado la declaración y adicionalmente a ello la administración no haya determinado de oficio el monto de ingresos a ser declarados, ya que dicha situación causaría un perjuicio a la hacienda Publica (sic) Municipal. Sin embargo, una vez hecha la determinación de oficio del Impuesto por parte de la administración tributaria, determinación de oficio que sustituye o cumple la misma finalidad que la declaración de ingresos hecha por el recurrente es indudable que resulta improcedente la aplicación de la sanción prevista en la referida norma, la cual es aplicable únicamente en el supuesto de que el municipio se vea imposibilitado de recaudar el impuesto corerspondiente…” (Negrillas y subrayado de la recurrente). Que “De la Resolución administrativa, antes transcrita emanada del ciudadano José Vicente Rangel en su carácter de Alcalde del Municipio Sucre del Estado Miranda se desprende con un (sic) claridad meridiana, que en nuestro caso, conforme al derecho constitucional de igualdad ante la ley, es absolutamente improcedente e impertinente la aplicación de la multa impuesta e impugnada a través del presente recurso, puesto que tal y como lo hemos venido señalando en ningún momento se le causo daño alguno al patrimonio Municipal, siendo que la declaración de ingresos brutos se llevo a cabo por parte de mi mandante y por último, producto de esa declaración se canceló el primer trimestre de los impuestos municipales al tesoro del Municipio Sucre, y siendo ello así resulta evidente que con nuestra actuación se cumplieron los objetivos y finalidades de la norma, tal y como además lo interpretó y lo dispuso el Alcalde en el caso de la empresa I.N.A.P.R.E. “. Que “igualmente fue interpretado en la Resolución objeto del presente recurso, no obstante sorprendentemente, sin que existieran méritos para ello, ni razones legales, procede ilegal e inconstitucionalmente a sancionar con la multa que hoy nos ocupa”. Que “resulta evidente que la propia municipalidad determino (sic) de oficio el monto de la declaración de impuesto municipal, tal y como se evidencia del propio contenido de la Resolución que hoy nos ocupa, lo cual y tal como lo resolvió el Alcalde en el presente caso de INAPRE, determina que no se dan los elementos fácticos ni jurídicos para la procedencia de la sanción que por esta vía impugnamos”. 2. Ausencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido Que “La administración Tributaria sancionadora se limita a indicar que decide sancionar a la empresa Makro Comercializadora,S.A. con multa por la cantidad de TRESCIENTOS OCHENTA Y UN MILONES TRESCIENTOS SETENTA Y CUATRO MIL CINCUENTA Y UN BOLIVARES CON NOVENTA Y SIETE CENTIMOS (Bs. 381.374.051,97), a sabiendas que la misma dio cumplimiento a todas y cada una de sus obligaciones tributarias para con el municipio, como lo es la presentación de la correspondiente declaración jurada de ingresos brutos, así como el haber cancelado efectivamente el impuesto respectivo, de lo cual se desprende que nuestra mandante no se encontraba incursa en ninguno de los supuestos legales para que le fuera impuesta sanción alguna, no obstante, de considerar que la misma, en un supuesto negado, se encontraba en alguno de dichos supuestos, la imposición de la multa, debía haber sido el resultado de un procedimiento administrativo previo, que garantizara el derecho a la defensa de nuestra mandante, lo cual, en el presente caso nunca exitió, lo que determina que la intención del Municipio siempre persiguió el imponer de alguna sanción a nuestra mandante a pesar de que la misma, siempre se ha adecuado a la normativa tributaria, dando cumplimiento a sus obligaciones en este sentido”. Que “el texto normativo es muy claro cuando establece los pasos a seguir en el supuesto de la no presentación de la declaración de ingresos brutos, (declaración que tal y como ha sido reconocido por el propio Alcalde al dictar la Resolución que hoy impugnamos) así, se desprende del Capitulo VI denominado DE LAS DECLARACIONES CON FINES FISCALES en su artículo 35 que entre el 01 y 31 de octubre de cada año se presentará ante la Dirección de Rentas Municipales del Municipio Sucre la relación del monto de ingresos y ventas brutas e igualmente debe presentarse la declaración de impuesto sobre la renta del año inmediatamente anterior, todo ello a los fines de calcular la base imponible para el pago de los impuestos del periodo siguiente, sin que de dicha norma se desprenda de manera alguna que la presentación posterior de dichos requisitos, sea objeto de sanción alguna.” Que adicionalmente “la propia norma establece los procedimientos para la imposición de sanciones en aquellos casos que los hechos ocurridos, previamente investigados y verazmente comprobados así lo ameriten, (los cuales en el presente caso insistimos no se dieron y así fue reconocido por el Alcalde del Municipio Sucre) y en el supuesto negado de que la norma no halle en su contenido un procedimiento a los fines de imponer una determinada sanción, resulta violatorio de los principios elementales del derecho administrativo, que una autoridad de la administración municipal imponga una multa por la cantidad de (…) (Bs. 381.374.051,97), sin haber llamado y oído previamente al particular y haberle dado la oportunidad de defenderse sobre el hecho que se le imputa, además de que la sanción que se le impone no se encuentra prevista en normativa legal alguna”. Que “en el supuesto negado de que nuestra mandante no hubiese presentado su declaración de ingresos, y en consecuencia el municipio se hubiera visto imposibilitado de establecer la base del cálculo para el pago de los impuesto del siguiente periodo y mas aun la empresa no hubiese cancelado sus impuestos correspondientes, (situación que no ocurrió en nuestro caso tal y como se desprende del contenido de la Resolución impugnada) aun en ese caso para imponer semejante multa, la administración sancionadora ha debido previamente llamar al particular advertirle la situación y darle la oportunidad a defenderse dentro de un debido proceso, es por ello que en cualquier caso el acto sancionatorio contenido en la Resolución que nos fue notificada en fecha 06 de abril del año en curso, suscrita por el Ciudadano Alcalde del Municipio Sucre del Estado Miranda, resulta absolutamente nula por haber sido dictada con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, y mas grave aun en el presente caso, cuando las hipótesis de incumplimiento antes mencionadas no se materializaron en el presente caso, tal y como consta de los mismos documentos anexos al presente recurso, así como los propios señalamientos del Alcalde al dictar el acto impugnado, en el cual reconoce el cumplimiento por parte de Makro Comercializadora, S.A. de todas y cada una de sus obligaciones fiscales para con el Municipio Sucre del Estado Miranda, por lo que además el acto administrativo objeto del presente recurso es violatorio del derecho a la defensa, al debido proceso, y de la Tipicidad de las sanciones, contemplado en el artículo 49 ordinal 1º, 3º y 6º de la Constitución Nacional de la República Bolivariana de Venezuela, del cual es acreedora nuestra mandante”. 3. De la multa impuesta Que “en el supuesto negado lo cual como es lógico rechazamos categóricamente de la procedencia de la multa, queremos significale (sic) que la misma viola en forma flagrante y grosera los principios de racionalidad, proporcionalidad y adecuación, en base a la cual debe actuar la administración pública en todo momento, consagrados en el artículo 22 de la Constitución Nacional y en el artículo 12 de la Ley Orgánica de Procedimiento (sic) Administrativos.” Que la sanción de multa está viciada de nulidad absoluta, nos vemos en la imperiosa necesidad de hacer saber a esta digna autoridad, que en el presente caso aun cuando la administración tuviese la facultad de sancionar a mi representada, el monto de la multa impuesta es igualmente inconstitucional por confiscatoria, desproporcionada, violatoria de los derechos a la libertad económica, propiedad, justicia y capacidad contributiva prevista en la Constitución Nacional”. Que “se evidencia claramente que en (sic) supuesto negado de que en el presente caso procediera la imposición de alguna multa, la misma fue dictada vulnerando los principios básicos constitucionales y legales para su determinación, y en consecuencia la misma resulta viciada de nulidad absoluta.” Que “la aplicación de la presente sanción es tan irracional y desproporcionada que el propio Código Orgánico Tributario, el cual es de aplicación supletoria a los Estados y Municipios establece en su artículo 103 ordinal 3º, que ‘…quienes presenten las declaraciones que contengan la determinación de los tributos en forma incompleta o fuera de plazo serán sancionados con multa de cinco unidades tributarias…’ Es decir de setenta y cuatro mil bolívares (Bs.- 74.000,00) para la fecha que supuestamente se incurrió en el presunto incumplimiento sancionado por la administración (…)” IV ALEGATOS DE LA REPRESENTACION DEL FISCO MUNICIPAL La representación del Fisco Municipal alega en su escrito de informes los argumentos que se señalan a continuación: Que “A los fines de establecer la responsabilidad procesal en el presente juicio, destaco que la recurrente, en su escrito de recurso de nulidad afirma, el hecho de no haber cumplido con su obligación tributaria de declarar los impuestos municipales por concepto de Patente de Industria y Comercio en el Municipio Sucre del Estado Miranda, sin haber argumentado o probado causa alguna que le haya impedido cumplir con su obligación tributaria”. Que “El artículo 131 de la vigente Constitución Nacional establece el deber de cumplir con la constitución y las leyes, lo que la recurrente afirma no haber cumplido con su obligación tributaria municipal. En el presente caso, la recurrente nada probó para justificar las supuestas causas atenuantes que comprende la disminución o exoneración de la sanción impuesta por el municipio, sólo alega haber pagado por adelantado a la administración municipal, lo cual no implica exoneración de su responsabilidad tributaria, por ser ambos autónomos, por ello, la aplicación de la sanción sin atenuantes, como se desprende del oficio consignado en el presente recurso por la recurrente.” Que “Por lo anteriormente planteado, solicito al Tribunal se sirva decretar Sin Lugar del (sic) presente proceso, ya que el mismo causa un serio perjuicio procesal y económico al Municipio, al no poder cobrar los impuesto causado (sic) y la multa, que la contribuyente pretende desvirtuar con el presente recurso al aseverar la misma, su falta en el cumplimiento de la ley”. Con respecto al alegato del vicio de nulidad por violación del debido proceso considera que “la administración municipal formuló la referida Resolución, ajustada a los lineamientos establecidos en la Ley, abordando todo y cada uno de los requisitos establecidos para proceder a emitir el acto administrativo, y se desprende, de la referida resolución, todos los aspectos que integran el proceso de formulación de la multa, así como los procedimientos inherentes al mismo, por lo que se desvirtúa lo alegado por la recurrente, por haber, la administración municipal, cumplido con todos los requisitos exigidos por la ley, aunado a esto, la contribuyente en su recurso de nulidad, alega haber interpuesto los respectivos recursos jerárquicos establecido en la Ley orgánica de Procedimientos Administrativos, así como, en el Código Orgánico Tributario, lo que hace insostenible el alegato de no haber aplicado la Administración Municipal el debido proceso, y violentar así su derecho a la defensa”. Que “se desprende de la resolución, aquí recurrida, que existe la identificación de la contribuyente, al igual que fueron respetados y cumplidos los lapsos administrativos para interponer los recursos jerárquicos establecidos, no se desprende, que la contribuyente no haya podido ejercer los respectivos recursos.” Que “…, resulta contradictorio que, si fueron cumplidos los requisitos formales del proceso administrativo, así como los requisitos de fondo, todo ello evidenciado en la resolución, la recurrente, no puede alegar la violación del debido proceso, más aún cuando alega haber ejercido la vía jerárquica, sin probar su incumplimiento, pretendiendo magnificar una situación inexistente y desvirtuar así la justa actuación del Municipio”. Que “…la Resolución, emanada de la Dirección de Rentas Municipales, se observa que los lapsos para formular sus recursos y aportar las pruebas para su defensa, fueron respetados y apreciados por la Administración y cumplidos e (sic) su totalidad y la identificación de la contribuyente.” Que “…, en todo el proceso administrativo, se mantuvo la legalidad del proceso, respetándose los lapsos procesales previstos en la ley.” Con respecto a la violación del principio de la proporcionalidad de la pena en la aplicación de la multa, arguye que “La administración municipal, en ningún momento se excedió en el ejercicio de sus funciones administrativas, imponiendo la multa a la contribuyente, por ajustar su conducta a un procedimiento establecido en la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio.” Que “en ningún momento se violan las disposiciones contenidas en el artículo 317 de la Constitución Nacional, que alega la recurrente, ya que la obligación tributaria que debía cumplir la contribuyente es un deber formal contemplado en el artículo 35 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio….” Que la “contribuyente no cumplió con su deber formal, de presentar su declaración en tiempo hábil, ni demostró o justificó su incumplimiento en el presente proceso, por lo que su conducta al no estar ajustada a los requerimientos legales establecidos, se tipifica su conducta a lo establecido en el artículo 62 de la Ordenanza Sobre Patente de Industria y Comercio, siendo merecedora de la sanción allí establecida”. V MOTIVACIONES PARA DECIDIR Vistos los argumentos expuestos por la representación de la empresa accionante así como los alegatos traídos a los autos por la representación del Fisco Municipal, este Tribunal procede a emitir su pronunciamiento, observando que los aspectos controvertidos que corresponde dilucidar son los siguientes: i) Si la Resolución S/N y sin fecha, notificada el 06 de abril de 2004, suscrita por el Alcalde del Municipio del Municipio Sucre del Estado Miranda, mediante la cual se impone sanción de multa a la contribuyente accionante, adolece del vicio de nulidad absoluta, por cuanto la Administración Tributaria Municipal, no siguió un procedimiento administrativo previo que garantizara el derecho a la defensa de la accionante, contraviniendo así el referido derecho constitucional consagrado en el artículo 49 del texto fundamental. ii) Si ciertamente la multa impuesta es inconstitucional “por confiscatoria, desproporcionada, violatoria de los derechos a la libertad económica, propiedad, justicia y capacidad contributiva prevista en la Constitución Nacional.” iii) Si el acto administrativo antes identificado, de igual forma resulta nulo, por incurrir la Administración Tributaria Municipal, en el vicio de falso supuesto de hecho y de derecho, por cuanto en modo alguno procedía la imposición de una multa, ya que la contribuyente había presentado la declaración jurada de ingresos brutos y pagado un impuesto de Bs. 513.722.577,25, que sirvió de base de cálculo para la determinación del impuesto del siguiente periodo iv) Si el acto administrativo impugnado es nulo por haber infringido el principio del valor del precedente administrativo, por cuanto el Alcalde ya se había pronunciado en una situación semejante, específicamente en el caso de la empresa I.N.A.P.R.E , del cual hace referencia en varias oportunidades en la Resolución decisoria del recurso jerárquico. A los fines de esclarecer si la Administración Tributaria violó el debido proceso y el derecho a la defensa de la recurrente al emitir el acto administrativo objeto del presente recurso con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido como afirma la representación de la recurrente, en virtud de que la “la imposición de la multa, debía haber sido el resultado de un procedimiento administrativo previo, que garantizara el derecho a la defensa”, este Tribunal estima pertinente hacer las siguientes consideraciones: Los actos administrativos deben cumplir con una serie de requisitos de fondo y de forma, para que se considere que son válidos. Como requisitos de fondo, encontramos: la competencia, la base legal, el objeto, la causa o motivos y la finalidad del acto, como requisitos de forma, se debe mencionar: la motivación, las formalidades procedimentales y la exteriorización del acto. Así, en cuanto a las formalidades procedimentales, la doctrina patria ha señalado: “(...) uno de los principios que regula la Ley Orgánica, es el principio del formalismo, y tratándose de una Ley reguladora del Procedimiento Administrativo, se erige, por tanto, como requisito de forma del acto, la necesidad de que la Administración, en su actuación, se ciña exactamente a las prescripciones de la Ley Orgánica y, en particular, a las formalidades procedimentales que prescribe. Así, en efecto, el artículo 1° de la Ley que exige que la actividad de la Administración se ajuste a las prescripciones de la Ley; y también, el Artículo 12 señala que, aún en los casos en que se trate de una acto administrativo dictado en ejercicio de un poder discrecional, deben cumplirse los trámites, requisitos y formalidades necesarios para su validez y eficacia, configurándose, por tanto, el procedimiento y las formalidades y trámites, como un requisito de forma de los actos administrativos. Asimismo, el Artículo 19, ordinal 4, cuando prescribe la nulidad absoluta como sanción a ciertos vicios de los actos administrativos, establece que procede en los casos en los cuales se hayan dictado los actos, con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, con lo cual se confirma la necesidad de que los actos se adecuen al procedimiento que la Ley regula”. (BREWER-CARIAS Allan. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2001, p.157) Por su parte, reiteradamente la jurisprudencia de nuestro Máximo Tribunal, ha destacado: “Así, la doctrina y la jurisprudencia contenciosa administrativa progresivamente han delineado el contenido y alcance del referido vicio de procedimiento administrativo, al permitir una valoración distinta de este vicio que afecta el acto administrativo. En tal sentido, se ha establecido que el acto administrativo adoptado estaría viciado de nulidad absoluta, cuando: a) ocurra la carencia total y absoluta de los trámites procedimentales legalmente establecidos; b) se aplique un procedimiento distinto al previsto por la ley correspondiente (desviación de procedimiento); o c) cuando se prescinden de principios y reglas esenciales para la formación de la voluntad administrativa o se transgredan fases del procedimiento que constituyan garantías esenciales del administrado (principio de esencialidad). Cuando el vicio de procedimiento no produce una disminución efectiva, real y trascendente de las garantías del administrado, sino que representa sólo fallas o irregularidades parciales, derivadas del incumplimiento de un trámite del procedimiento, la jurisprudencia ha considerado que el vicio es la nulidad absoluta del acto aquellos que tengan relevancia y provoquen una lesión grave al derecho de defensa. (...)”. (Sentencia N° 2005-05629 de fecha 11 de agosto de 2005, Sala Político-Administrativa, con ponencia del Magistrado Levis ignacio Zerpa, caso: Transporte de Hierro C.A contra el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, INCES.) (Tribunal Supremo de Justicia, Doctrina de la Sala-Político Administrativa, Colección Doctrina Judicial N° 12, Caracas 2006, p. 5). Así, este Juzgado considera necesario, transcribir el contenido del artículo 149 del Código Orgánico Tributario de 1994, a los fines del análisis respectivo: “Artículo 149. El Sumario culminará con una resolución en la que se determinará si procediere o no la obligación tributaria, se consignará en forma circunstanciada la infracción o delito que se imputa, se señalará la sanción pecuniaria que corresponda y se intimarán los pagos que fueren procedentes. La resolución deberá contener las siguientes especificaciones: (…). Parágrafo Primero: El levantamiento previo del Acta previsto en el artículo 144 de este Código, podrá omitirse en los casos de imposición de sanciones por incumplimiento de deberes formales, infracciones por parte de los agentes de retención y percepción, que no constituya presunción de delito, determinación de oficio sobre base cierta, cuando tal determinación se haga exclusivamente con fundamento en los datos de las declaraciones aportadas por los contribuyentes o cuando se trate de simples errores de cálculo que den lugar a una diferencia de tributo.” Ahora bien, en base al artículo anteriormente transcrito este Tribunal observa que el propio Código Orgánico Tributario permite efectivamente la omisión del levantamiento del acta de reparo o acta fiscal, pues considera que la verificación hecha con fundamento a la declaración presentada por la contribuyente exclusivamente, no amerita la apertura del sumario administrativo. Asimismo, considera esta sentenciadora oportuno transcribir el contenido del artículo 144 del Código Orgánico Tributario de 1994: “Artículo 144. Cuando haya de procederse conforme al artículo 142, se levantará un Acta que llenará, en cuando sea aplicable, los requisitos de la resolución prevista en el artículo 149 y que se notificará al contribuyente o responsable por alguno de los medios contemplados en el artículo 133. El Acta hará plena fe mientras no se pruebe lo contrario”. Por otra parte, en cuanto al procedimiento de verificación, el Código Orgánico Tributario de 1994, contempla lo siguiente: “Artículo 118. La Administración Tributaria podrá verificar la exactitud de las declaraciones y proceder a la determinación de oficio, sobre base cierta o sobre base presunta, en cualesquiera de las siguientes situaciones. (…)”. La norma anteriormente transcrita, autoriza a la Administración Tributaria para verificar la exactitud de las declaraciones, o sea la auto-determinación efectuada por el contribuyente o responsable. Así, nuestro Máximo Tribunal de Justicia ha señalado respecto a las diferencias entre los procedimientos de determinación y verificación, lo siguiente: “Para decidir la Sala encuentra que debe considerar y resolver en primer lugar, sobre el procedimiento seguido por la Administración Tributaria para rechazar los créditos fiscales en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, solicitados por la contribuyente. Para la contribuyente y para la recurrida tal procedimiento ha debido ser el de determinación tributaria, previsto en los artículos 142 y siguientes del Código Orgánico Tributario y, en consecuencia, el rechazo a los créditos fiscales es nulo porque se obvió dicho procedimiento y, en su lugar, se formuló el reparo fiscal sin acta inicial de fiscalización y sin el escrito de descargo de la contribuyente que prevé el procedimiento del sumario administrativo. Para la representación fiscal, en cambio, el procedimiento seguido por la Administración Tributaria, fue uno de simple verificación de la pretensión de la contribuyente y, por tanto, no hacía falta la expresada acta de fiscalización, ni el escrito de descargo, ni la Resolución que pone fin al sumario administrativo. En efecto, desde hace mucho tiempo esta Sala ha sostenido, reiteradamente, que cuando el reparo fiscal sigue a una declaración de impuestos o a una solicitud expresa de reintegro, y proviene de las diferencias y contradicciones que encuentra la Administración Tributaria en dicha declaración o solicitud, lo que la Fiscalización debe hacer es una simple verificación de los datos y pretensión de la contribuyente. En tal caso, la contribuyente está perfectamente enterada de todas las circunstancias de derecho y de hecho que rodean su pretensión y, por tanto, no parece necesario que se siga el de determinación tributaria y que, en consecuencia, se levante un acta inicial de fiscalización y se le exija al mismo contribuyente un escrito de descargo, tal como si sus pretensiones fueran desconocidas por él. Por esta razón es que en estos casos de declaraciones y solicitudes de reintegro, el procedimiento es simplemente de verificación por la autoridad fiscal de los hechos y fundamentos de derecho que justifican la declaración o solicitud del recurrente. También es preciso insistir en que, en estos casos de simple verificación de las declaraciones o solicitudes, la Administración Tributaria debe, mediante resolución expresa, motivar suficientemente dicha objeción a fin de que la contribuyente conozca las razones que llevaron a la Administración Tributaria a modificar los resultados de su declaración y, en consecuencia, pueda ejercer los correspondientes recursos administrativos y judiciales de que dispone para su legítima defensa. Así se declara. En el caso de autos, la contribuyente pretende que la Administración Tributaria le reconozca créditos fiscales por un poco mas de 65 millones de bolívares y le presenta, a solicitud de aquélla, las pruebas, facturas, libros y documentos de importación y exportación que, a su juicio, demuestran sus compras y los impuestos al consumo que ella pagó por las adquisiciones de bienes y servicios. A su vez, y como es natural, antes de aceptar tal petición, el Fisco ejerce su derecho de verificación tributaria, de conformidad con lo previsto en el artículo 118 del Código Orgánico Tributario, originándose la resolución de verificación de créditos fiscales, objeto de esta impugnación, no siendo necesario, a juicio de esta Sala, llenar los extremos del procedimiento de determinación tributaria previstos en los artículos 142 y siguientes del Código Orgánico Tributario, por lo cual en el dispositivo del fallo se revocará este parcialmente. Así se declara. De manera que ciertamente, como lo alega la representación fiscal, la recurrida inaplicó sin ninguna justificación la norma contenida en el artículo 118 del Código Orgánico Tributario, así como también las disposiciones contenidas en los artículos 5 y 6 de la Providencia No. 129, de fecha 13 de septiembre de 1996, que regula la verificación de la información suministrada por la recurrente en casos de reintegro.” (SPA-0083-29-01-02). (Raúl Gustavo Márquez Barroso. Tendencias del Contencioso Tributario, Tomo I. Ediciones Tributarias Latinoamericanas. Caracas, 2006.). En base a la revisión de las actas procesales que corren insertas en el presente expediente y al criterio jurisprudencial ut supra transcrito, esta juzgadora observa que, los actos administrativos objetos del presente recurso contencioso tributario, se levantaron como consecuencia de un proceso de verificación al que estuvo expuesto la contribuyente MAKRO COMERCIALIZADORA, S.A., por lo tanto, lo alegado por la contribuyente en su escrito recursivo no se encuentra ajustado a derecho, pues la Resolución Nº 1955 de fecha 30 de diciembre de 2002, cuya nulidad se demanda, no se origina de una actividad fiscalizadora de la Administración Tributaria, sino que es producto –de conformidad con el artículo 112 del Código Orgánico Tributario de 1994–, de la verificación efectuada con fundamento exclusivo en la información suministrada por la recurrente a través de su Declaración de Ingresos Brutos, y siendo dicho procedimiento distinto al de determinación, no genera por sí solo la apertura del sumario administrativo. Así se decide. Por otra parte resulta importante resaltar que la contribuyente de autos, fue debidamente notificada de la Resolución Nº 1.955 de fecha 30 de diciembre de 2002, contra la cual pudo ejercer el recurso jerárquico consagrado en el artículo 164 del Código Orgánico Tributario, teniendo así la posibilidad de ejercer su derecho a la defensa, recurso éste que fue conocido y decidido por el Alcalde del Municipio Sucre del estado Miranda, a través de la Resolución S/N y sin fecha, notificada el 06 de abril de 2004, y que es objeto de revisión por este Tribunal. En consecuencia, el alegato de violación a los derechos constitucionales al debido proceso y a la defensa, consagrados en el artículo 49 del Texto Fundamental se desestima por falta de sustento. Así se declara. Seguidamente procede este Tribunal a analizar el segundo aspecto controvertido en el presente procedimiento y que está referido a la violación de derechos constitucionales, como lo es precisar, si ciertamente la multa impuesta a la contribuyente accionante es inconstitucional “por confiscatoria, desproporcionada, violatoria de los derechos a la libertad económica, propiedad, justicia y capacidad contributiva prevista en la Constitución Nacional.”, para lo cual resulta necesario realizar un análisis de la situación de hecho planteada así como las disposiciones legales aplicadas por el ente local. La empresa accionante presentó la declaración de ingresos brutos correspondiente al periodo 01-10-2001 al 30-09-2002 que serviría de base para el cálculo del impuesto a pagar por concepto de patente de industria y comercio para el periodo 2003, en fecha 12 de diciembre de 2002. Con respecto a la presentación de las declaraciones con fines fiscales, la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio (Extraordinario Nº 216-7/96 de fecha 29 de julio de 1996), establece en su Capitulo VI, específicamente en el artículo 35 lo que a continuación se transcribe: “Artículo 35. Entre el 1 y el 31 de Octubre de cada año, el contribuyente sujeto al pago del impuesto anual, a que se refiere el Artículo 24 debe enviar a la Dirección de Rentas Municipales, una declaración que contenga: 1) Relación del monto de las ventas brutas e ingresos brutos por las operaciones efectuadas en el periodo comprendido entre el 1 de octubre del año anterior al 30 de Septiembre del año de la declaración, por cada una de la declaración, por cada una de las actividades que desarrolle, de las citadas en el Anexo ‘A’ de esta Ordenanza. (…)” En el caso de presentar la declaración extemporáneamente, pero durante el mes de noviembre del año de la declaración, la referida Ordenanza estipula como sanción lo que a continuación se transcribe: “Artículo 61. Los contribuyentes que no remitieren a la Dirección de Rentas la declaración a que se refiere el Artículo 40 de esta Ordenanza dentro del término señalado tendrán un recargo adicional sobre el monto del impuesto que le corresponda de un 20%, como sanción si la envían durante el mes de Noviembre del año de la declaración.” En el caso de autos, tal como se expuso precedentemente, la declaración jurada de ventas brutas e ingresos brutos obtenidos en el periodo 01-10-2001 al 30-09-2002, fue presentada por la contribuyente el 12 de diciembre de 2002, es decir, fuera del plazo establecido en el artículo 35 y 61 de la comentada Ordenanza, por lo que es indudable la aplicación de una sanción por la comisión del referido ilícito formal, para lo cual el mismo instrumento normativo del ente local, prevé en su artículo 62, lo siguiente: “Artículo 62. Serán sancionados con multas hasta por el doble del impuesto sobre la patente del año anterior los contribuyentes quienes: a) No consignen ante la Dirección de Rentas Municipales la declaración a la cual se refiere el Artículo 40 y tampoco lo hicieren posteriormente dentro de los lapsos previstos en esta Ordenanza. (…)” (Subrayado del Tribunal) De manera que en aplicación de la señalada disposición legal, la Administración Tributaria Municipal, impuso a la contribuyente MAKRO COMERCIALIZADORA, S.A., una multa por el doble del impuesto causado en el ejercicio económico anterior la cual asciende a la suma de Bs. 3.813.740.519,72, cantidad ésta que fue modificada por el ciudadano Alcalde del Municipio Sucre del estado Miranda, cuando conoció del recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente, por considerar tal como se evidencia en la Resolución S/N notificada el 06 de abril de 2004, que debe aplicarse una sanción de multa comprendida en el limite mínimo y máximo conforme lo previsto en el artículo 62 de la referida Ordenanza Municipal, por lo que la citada sanción de multa se disminuyo a la suma de Bs. 381.374.051,97. Al respecto este Tribunal estima importante realizar ciertas consideraciones en lo que atañe a la naturaleza y finalidad de las sanciones impuestas por la Administración: Ciertamente la exigencia del ente titular de la potestad tributaria para lograr el cumplimiento de los deberes tributarios y la recaudación de los tributos, debe ir acompañada de un instrumento eficaz de persuasión, como lo es la sanción. No obstante no se puede olvidar jamás, que la sanción tributaria tiene una finalidad preventiva-represiva y no reparadora del daño causado por el ilícito, lo cual es típico de la pena en el Derecho Penal y, por otra parte, que el ilícito y la sanción no son accesorios de la obligación tributaria principal, ya que la regulación y los fines que ambos institutos persiguen (obligación e ilícito-sanción) son diferentes, por lo que el ilícito tributario no tiene naturaleza fiscal sino penal. En el caso de autos se observa que, la Administración Tributaria Municipal aplicando el contenido del artículo 62 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio (Extraordinaria Nº 216-7/96 del 29/07/1996) que establece como sanción el pago de una multa “hasta por el doble del impuesto sobre la patente del año anterior”, impuso una multa por la cantidad de Bs. 3.813.740.519,72, la cual fue posteriormente disminuida –al decidir el recurso jerárquico– a la suma de Bs. 381.374.051,97, actuación ésta que resulta a todas luces contraria a los postulados constitucionales, ya que es evidente la desproporcionalidad de la sanción con relación al hecho cometido, vale decir, la consecuencia en relación con la acción, lo cual no se ajusta con lo preceptuado en el artículo 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, que a la letra establece: “Artículo 12. Aún cuando una disposición legal o reglamentaria deje alguna medida o providencia a juicio de la autoridad competente, dicha medida o providencia deberá mantener la debida proporcionalidad y adecuación con el supuesto de hecho y con los fines de la norma, y cumplir los trámites, requisitos y formalidades necesarios para su validez y eficacia.” (Subrayado nuestro) Al respecto, la Sala Político-Administrativa en su sentencia Nº 825 del 6 de mayo de 2004, dejo claramente explicado que “...al ser múltiples los casos en que los sujetos llamados a cumplir con las obligaciones indicadas no realizan en la forma exigida la conducta o prestación requerida por la ley o la autoridad administrativa, es menester orientar dicha conducta mediante el establecimiento de sanciones proporcionales al daño producido que, junto con otras medidas que estimulen la observancia de la legalidad, desincentiven el incumplimiento de las obligaciones que le son impuestas de acuerdo al sector específico y a la actividad regulada, sanciones éstas que en modo alguno pueden ser discriminatorias, confiscatorias de la propiedad o desproporcionales con relación al perjuicio ocasionado”. Así, es indudable que la referida desproporcionalidad en la sanción impuesta por el ilícito cometido, quebrantó el principio constitucional de no confiscatoriedad previsto en el artículo 317 de la Constitución de la República, en los siguientes términos: “Artículo 317. No podrá cobrarse impuesto, tasa, ni contribución alguna que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones y rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio.” (Subrayado nuestro) Este principio no sólo se erige como un principio fundamental para la legislación y el sistema tributario venezolano, sino también como una garantía insoslayable del derecho a la propiedad, consagrado como un derecho humano fundamental en los artículos 115 del texto constitucional y 21 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos. Es en ese sentido, que se ha sostenido en la doctrina especializada que dicho principio funciona como un verdadero límite a la potestad tributaria y sancionadora del Estado, en cualquiera de sus manifestaciones, al momento de imponer gravámenes a la capacidad económica de los particulares así como aplicar sanciones. De manera que una sanción es confiscatoria de la propiedad cuando absorbe una parte sustancial de ésta o de la renta. Respecto a la no confiscatoriedad del tributo, quien decide aprecia tal como ha sostenido en anteriores oportunidades el Tribunal Supremo de Justicia, específicamente mediante Sentencia N° 01626 de fecha 22 de octubre de 2003 (caso: C.A., Seagrams de Margarita), que su concepción encuentra fundamento en la inviolabilidad del derecho de propiedad por vía de una tributación desproporcionada y fuera del contexto de la capacidad para contribuir con las cargas públicas, tal postulado concibe como un límite a la imposición desproporcionada y como una garantía a la propiedad de los particulares. Ello es así, visto que si bien el derecho individual a la propiedad queda sujeto a determinadas limitaciones impuestas por el propio ordenamiento jurídico en atención a fines relativos a la función social, la utilidad pública y el interés general, tales restricciones deben entenderse respetando el propio derecho constitucional, sin vaciarlo de contenido. Ahora bien, en el estricto ámbito impositivo, la confiscatoriedad de una sanción supone la apropiación indebida de los bienes particulares por parte del Estado en virtud de la aplicación de una determinada normativa que desborda los límites de la razonabilidad por lo exagerado y grosero de su quantum, en abierto detrimento de la capacidad de los particulares y derecho de propiedad de éstos. En el caso concreto que se analiza, la Administración Tributaria Municipal en el acto administrativo que determina por primera vez la sanción, toma como parámetro para imponer la multa, el monto estimado de impuesto por concepto de actividades económicas que debería pagar la contribuyente en el ejercicio fiscal 2003, cantidad ésta que a los efectos de aplicar la multa como consecuencia del ilícito fiscal cometido duplicó, ascendiendo a un monto de Bs. 3.813.740.519,72. Posteriormente, en la fase de revisión del acto administrativo determinativo, a través del ejercicio del recurso jerárquico, la Administración Tributaria Municipal considera que la sanción “debe oscilar entre el límite mínimo, considerado este (sic) por el monto del impuesto estimado que le corresponde pagar a la contribuyente y el límite máximo, considerado por el doble del impuesto sobre la patente del año anterior, conforme lo contempla de manera expresa el ya comentado artículo 62.”, concluyendo que en definitiva debe pagar una multa por la cantidad de Bs. 381.374.051,97. Considera quien decide que la norma jurídica que sirvió de fundamento para el cálculo de la multa es contraria a los postulados del Texto Constitucional y muy especialmente del principio de no confiscatoriedad, dada la evidente desproporcionalidad que la señalada multa implica con relación al hecho cometido, vale decir, presentar la declaración jurada de ingresos brutos correspondiente al periodo 01/01/2001- 30/09/2002, extemporáneamente. Ante esta situación este Tribunal haciendo uso del control difuso de la constitucionalidad de las leyes, previsto en el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil, desaplica al caso concreto el contenido del artículo 62 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio de fecha 29 de julio de 1996 (Extraordinario Nº 216-7/96), por ser contrario a la Constitución de la República, ya que viola groseramente el principio de no confiscatoriedad y el derecho de propiedad de la contribuyente, consagrados en los artículos 317 y 115 del Texto Fundamental, debiéndose anular por consiguiente con fundamento en el artículo 259 de la Constitución, la Resolución S/N y sin fecha, dictada por el Alcalde del Municipio Sucre del estado Miranda, notificada el 06 de abril de 2004, la cual impuso una multa de Bs. 381.374.051,97. Así se decide. Ahora bien, por cuanto consta en autos el hecho cierto y no controvertido por la partes, de que la contribuyente MAKRO COMERCIALIZADORA, C.A., presentó extemporáneamente la declaración de ingresos brutos correspondiente al periodo 01/01/2001- 30/09/2002, la ley marco que regula la materia tributaria, como lo es el Código Orgánico Tributario, instrumento legal que resulta, conforme lo dispuesto en su artículo 1, aplicable en forma supletoria a los Municipios, tipifica la referida infracción como un ilícito formal en su artículo 103, numeral 3, en los siguientes términos: “Artículo 103: Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de presentar declaraciones y comunicaciones: (…) 3. Presentar las declaraciones que contengan la determinación de los tributos en forma incompleta o fuera del plazo…” (Subrayado nuestro). Estableciendo el mismo artículo 103, como sanción por el señalado ilícito tributario, lo que a continuación se transcribe: “Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 3, 4, 5 y 6 será sancionado con multa de cinco unidades tributarias (5 U.T.), la cual se incrementará en cinco unidades tributarias (5 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de veinticinco (25 U.T.)” (Subrayado nuestro) En consecuencia, le corresponde pagar a la contribuyente accionante MAKRO COMERCIALIZADORA, C.A., por la infracción cometida, una multa de cinco (5) unidades tributarias, con un valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago, conforme lo previsto en el parágrafo segundo, del artículo 94 del Código Orgánico Tributario y según la interpretación establecida por la Sala Político-Administrativa, en sentencia Nº 01426 de fecha 12/11/2008, caso: Walt Disney Company (Venezuela),S.A. Así se declara. En virtud de la declaratoria anterior, estima este Tribunal inoficioso analizar el resto de los aspectos controvertidos en el presente procedimiento. Así se establece. V DECISIÓN Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR, el recurso contencioso tributario interpuesto por los abogados la Generoso Mazzocca Medina y Nayadet C. Mogollón Pacheco, venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad Nros. 7.831.212 y 6.507.467, respectivamente, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nros. 31.648 y 42.0414, respectivamente, en su carácter de apoderados judiciales de la empresa MAKRO COMERCIALIZADORA, S.A. En consecuencia: i) Se desestima el alegato de violación del derecho al debido proceso planteado por la contribuyente. ii) Se ANULA la Resolución S/N y sin fecha, dictada por el Alcalde del Municipio Sucre del estado Miranda, notificada el 06 de abril de 2004, la cual impuso una multa por la suma de Bs. 381.374.051,97. iii) Se ORDENA a la Alcaldía del Municipio Sucre del estado Miranda, emitir una planilla de liquidación por la suma de cinco (5) unidades tributarias, por concepto de multa, la cual deberá pagar la contribuyente al valor de la unidad tributaria que esté vigente para el momento del pago, conforme lo previsto en el parágrafo segundo, del artículo 94 del Código Orgánico Tributario y según la interpretación establecida por la Sala Político-Administrativa, en sentencia Nº 01426 de fecha 12/11/2008, caso: Walt Disney Company (Venezuela),S.A. Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma notifíquese al Fiscal General de la República, a la Alcaldía del Municipio Sucre del estado Miranda, Síndico Procurados Municipal y a la contribuyente accionante MAKRO COMERCIALIZADORA, C.A., de conformidad con lo establecido en el parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Se advierte a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro máximo Tribunal de Justicia (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias. Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los doce (12) días del mes de agosto de dos mil once (2011). Años 201° de la Independencia y 152° de la Federación. La Jueza Suplente, Lilia María Casado Balbás El Secretario, José Luís Gómez Rodríguez En el día de despacho de hoy doce (12) de agosto de dos mil once (2011), siendo las once y treinta minutos de la mañana (11:30 am), se publicó la anterior sentencia. El Secretario, José Luís Gómez Rodríguez ASUNTO NUEVO: AF47-U-2004-04 ASUNTO ANTIGUO: 2260