ASUNTO: AP41-U-2008-000066 Sentencia Nº 075/2011
REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 3 de agosto de 2011
201º y 152º
El 01 de febrero de 2008, la abogada Angela Frazzetta, titular de la cédula de identidad número 13.888.607 e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 52.796, actuando como apoderada de la sociedad mercantil DISTRIBUIDORA GLASGOW, C.A., inscrita ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda el 21 de octubre de 1994, bajo el número 32, Tomo 162-A Sgdo., se presentó en la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, para interponer Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo número 283-2007-11-153 de fecha 23 de noviembre de 2007, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), que ratifica el Acta de Reparo número 0001-07-0686 de fecha 16 de julio de 2007, mediante la cual se determina a la recurrente el pago de la cantidad de OCHO MILLONES NOVECIENTOS TRES MIL SETECIENTOS SETENTA Y NUEVE BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 8.903.769,00) (Bs. F. 8.903,77), por concepto de aportes e intereses moratorios, así como una multa por la cantidad de OCHO MILLONES DOSCIENTOS SETENTA Y CINCO MIL QUINIENTOS OCHENTA Y CINCO BOLÍVARES EXACTOS (Bs. 8.275.585,00) (Bs. F. 8.275,59).
En esa misma fecha, 01 de febrero de 2008, se recibió en este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario, al cual se le dio entrada el 06 de febrero de 2008, ordenándose las notificaciones de ley.
El 13 de enero de 2011, previo cumplimiento de los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario; abriéndose la causa a pruebas el primer día de despacho siguiente.
Durante el lapso probatorio, las partes no promovieron pruebas.
El día fijado para la presentación de informes, las partes no hicieron uso de este derecho.
Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a decidir previa consideración de los alegatos que se exponen a continuación.
I
ALEGATOS
La recurrente alega:
Que impugna el Acta de Reparo número 001-07-0686, por cuanto la funcionaria actuante interpreta erróneamente el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, al pretender gravar con el aporte del 2%, el concepto de honorarios profesionales pagados a terceros, contadores, abogados y asesores en el área de informática, quienes no tienen relación de dependencia ni exclusividad con la recurrente y que, por lo tanto, dichas erogaciones no son gravables con el 2% aplicable a las remuneraciones de cualquier especie, contenidas en la Ley Orgánica del Trabajo.
Que igualmente, los pagos por concepto de vacaciones constituyen una partida de carácter no salarial, sin embargo la actuación fiscal gravó dicha partida mediante el Acta de Reparo. Agrega que conforme a la doctrina y a la jurisprudencia en la materia, las vacaciones constituyen un descanso al trabajo y no una remuneración.
Luego de analizar diversas sentencias de nuestro Tribunal Supremo de Justicia y de los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios, efectuando asimismo un estudio del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, en cuanto a lo que debe considerarse como salario normal, la recurrente explica que el legislador incluye como remuneración que forma parte del salario normal el Bono Vacacional, más no lo pagado por Vacaciones, siendo estos conceptos totalmente diferentes, tal como lo disponen los artículos 219 y 223 de la Ley Orgánica del Trabajo.
Concluye que tanto los honorarios profesionales como las vacaciones, constituyen remuneraciones de carácter no salarial.
II
MOTIVA
En el presente caso, este Tribunal observa que el thema decidendum se circunscribe a establecer si los pagos efectuados por la recurrente por concepto de honorarios profesionales y vacaciones, se encuentran gravados con la alícuota del 2% establecido en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa. En todo caso, corresponderá a este Tribunal determinar la procedencia de las multas e intereses moratorios calculados.
Definido así el debate, este Tribunal para decidir hace las siguientes consideraciones.
La mencionada norma, contenida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), dispone:
“Artículo 10: El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades las aportaciones siguientes:
1) Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.”
En este sentido, para establecer si los pagos efectuados por la recurrente por honorarios profesionales y vacaciones, forman parte del salario y por lo tanto, si son gravables conforme al numeral 1 del artículo 10, antes transcrito, debemos utilizar tanto las disposiciones del Código Orgánico Tributario, las cuales nos señalan que la norma de naturaleza tributaria debe interpretarse de acuerdo a todos los métodos admitidos en derecho, como las normas del Código Civil, el cual señala que a la ley debe dársele el sentido propio de las palabras y su conexión entre sí, tomando en cuenta la intención del legislador (sistema de interpretación literal, gramatical y lógico) y para ello, pasamos a reflejar las definiciones que sobre las expresiones sueldos, salarios y jornales posee el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española, en aras de darle el verdadero alcance al artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), actualmente previsto en el artículo 14 de la Ley del Instituto Nacional de Capacitación Socialista (INCES):
Sueldo: Remuneración asignada a un individuo por el desempeño de un cargo o servicio profesional.
Salario: Estipendio, paga o remuneración. En especial, cantidad de dinero con que se retribuye a los trabajadores manuales. Retribución mínima, generalmente estipulada por la ley, que debe pagarse a todo trabajador.
Jornal: Estipendio que gana el trabajador por cada día de trabajo.
De las definiciones transcritas, se deduce que las mismas se refieren a la cantidad de dinero que se obtiene por una jornada o tiempo, lo cual, da una orientación preliminar al efecto jurídico de cada uno de ellos, siendo adicionalmente necesario considerar aspectos doctrinales, puesto que los supuestos de ley van orientados a la contraprestación que recibe el trabajador desde una óptica legal, por lo que nos remitiremos a dos tratadistas importantes para completar el concepto de salario.
Rafael Caldera en su obra Derecho del Trabajo señala que una de las características del contrato de trabajo es la de ser de tracto sucesivo, o de goce sucesivo “Sus efectos se van cumpliendo con el transcurso del tiempo…” y que además es conmutativo “…porque las obligaciones más importantes se determinan en el momento de concluirse el contrato…” también señala que las “…obligaciones del patrono, además de pagar el salario, envuelven la de dar el trabajo prometido…”
Como se denota de todas las oraciones que tomamos, se deduce el principio de igual trabajo e igual salario, además se denota el cumplimiento sucesivo, la definición de salario que comprende la remuneración por la jornada y lo que es más importante el aspecto conmutativo, de donde se desprenden otras obligaciones no relacionadas con el salario, sino con las remuneraciones que se deben al trabajador por la culminación contractual por alguna de sus partes y de otros beneficios que por mandato legal se pagan, pero no con ocasión al esfuerzo diario como es el caso de las vacaciones o de los honorarios profesionales.
Para completar esta idea, abordamos a Rafael Alfonzo Guzmán profesor de Derecho Laboral, quien señala lo siguiente:
“…salario normal es la retribución devengada en forma regular y permanente por el trabajador durante su jornada ordinaria de trabajo, despojada: de los incrementos accidentales o eventuales (pago de horas extras, recargo del 50% de la remuneración por el trabajo en feriados y días de descanso obligatorio; percepciones por trabajo en días adicionales de vacaciones, etc.); de los graciosos (regalos con ocasión del cumpleaños del trabajador; o por el día de la secretaria; día de la madre, etc.) de los que no guardan vinculación con el trabajo pactado(…) En consecuencia de lo antes expuesto, el salario normal a que hace referencia la Ley Orgánica del Trabajo, es la retribución devengada en forma regular y permanente por el trabajador durante su jornada ordinaria de trabajo…” (Subrayado y resaltado añadido).
Al respecto se concluye, que el salario es aquella remuneración que se recibe en contraprestación del cumplimiento de las labores del trabajador en un período determinado y que debe ser en forma habitual, vale decir, regular y permanente.
Adaptando lo expuesto al caso bajo estudio, específicamente en lo que se refiere a la partida “Vacaciones”, para este Juzgador es importante hacer referencia al criterio que al respecto, ha expresado la Sala Políticoadministrativa, en el cual señaló:
“En cuanto a los rubros “bono vacacional y vacaciones, viáticos, cesta básica, ayuda de ciudad, ayuda especial y asignación mensual”, la Sala reproduce las consideraciones efectuadas sobre la gravabilidad de las utilidades, respecto a que dichos conceptos no están incluidos dentro de las definiciones de salario ni sueldos, ni regidos por el rubro “remuneraciones de cualquier especie”; pues se trata de remuneraciones complementarias de carácter accidental o extraordinario dirigidas a compensar o beneficiar una situación especial de los empleados, pero que no implican un pago regular, como consecuencia de las labores ejecutadas por éstos durante la jornada ordinaria de trabajo (Vid. sentencias Nº 00422 de fecha 1º de abril de 2009, caso: Procter & Gamble Industrial, S.C.A, Nº 00871 del 11 de junio de 2009, caso: Otepi Consultores, S.A., Nº 01091 del 31 de enero de 2011, caso: C.A. Café Fama de América y Nº 00539 de fecha 27 de abril de 2011, caso: Sudamtex de Venezuela, C.A.), entre otras. Por tal motivo, deriva igualmente improcedente el reparo efectuado a la sociedad mercantil recurrente, al incluir dichas partidas en el cálculo del aporte del 2% antes mencionado, confirmándose en este punto el fallo consultado. Así se declara.” (Destacado de este Tribunal Superior). (Sentencia de la Sala Políticoadministrativa número 00965 del 14 de julio de 2011).
En consideración del criterio precedentemente transcrito, el cual este Tribunal acoge en su totalidad, se puede concluir que los pagos por concepto de vacaciones no encuadran dentro del supuesto normativo del numeral 1 del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), actualmente previsto en el numeral 1° del Artículo 14 de la Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), pues tal como se expuso, estas remuneraciones no implican un pago regular, como serían los sueldos, salarios y remuneraciones de cualquier especie, sino que comportan una remuneración extraordinaria en virtud de una situación especial de los empleados.
En razón de lo anterior, quien aquí decide aprecia que existe un error de apreciación en la Resolución impugnada, por lo que su contenido se encuentra totalmente separado de la interpretación que le ha dado tanto la doctrina como la jurisprudencia al concepto de salario, al señalar que los pagos efectuados por el contribuyente a sus trabajadores por concepto de vacaciones constituyen “remuneraciones de cualquier especie”; en consecuencia, se declara improcedente el reparo formulado a la recurrente, al pretender gravar con el aporte del 2% establecido en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), los pagos por concepto de vacaciones. Así se declara.
En lo que respecta a los pagos efectuados por “Honorarios Profesionales”, se observa de los autos que la recurrente alega que la funcionaria actuante interpreta erróneamente el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, al pretender gravar con el aporte del 2%, el concepto de honorarios profesionales pagados a terceros, contadores, abogados y asesores en el área de informática, quienes no tienen relación de dependencia ni exclusividad con la recurrente y que, por lo tanto, dichas erogaciones no son gravables con el 2% aplicable a las remuneraciones de cualquier especie, contenidas en la Ley Orgánica del Trabajo.
En esta dirección, corresponde a este Tribunal determinar si las partidas por concepto de honorarios profesionales pagados, según la recurrente, a terceros, contadores, abogados y asesores en el área de informática, están sujetos a la contribución que establece el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).
En cuanto a este particular, la Sala Políticoadministrativa se pronunció mediante sentencia número 2042 del 10 de agosto de 2006, señalando lo siguiente:
“Decidido lo anterior, corresponde a esta Alzada determinar sí conforme lo estimó el Tribunal de la causa, las partidas objeto de fiscalización por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en conceptos de honorarios profesionales, pagos a personal contratado y subcontratado, así como los sueldos y salarios de los directivos de la empresa están sujetas a la contribución establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE). Al respecto, dispone el mencionado artículo lo siguiente:
(omissis)
Así, a los fines de una correcta interpretación de la contribución en referencia, esta Máxima Instancia considera necesario reiterar el criterio que sobre el particular ha venido sosteniendo en numerosos fallos, entre otros, el dictado en fecha 27 de julio de 2005, (Caso: Daimler Cryler de Venezuela, L.L.C.) y más recientemente en fecha 25 de abril de 2006, (Caso: Marte Cvt Producciones de Televisión, S.A), en el que se dejó sentado lo siguiente:
“(…) de la lectura y análisis del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, arriba transcrito, se observa que el legislador consagró, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible estuviera determinada por la aplicación de un porcentaje fijo (2%), sobre el total de sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos; en este sentido, se observa que cuando dicha ley alude a tales conceptos lo hace, si bien estableciendo una distinción según el tipo de contraprestación económica percibida por los trabajadores de acuerdo a sus labores, atendiendo a la connotación salarial remunerativa con ocasión de la relación laboral. En consecuencia, al indicarse que la base para el cálculo de la contribución citada se encuentra conformada por los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie se hace referencia es al pago que efectúan los empleadores a sus trabajadores con ocasión de la prestación por parte de los trabajadores de una determinada actividad.
Cuando el ordinal (sic) 1 del citado artículo hace referencia a los conceptos arriba indicados está refiriéndose expresamente al carácter salarial de dichas remuneraciones; en consecuencia, considera esta alzada que cuando dicha disposición hace mención a ‘remuneraciones de cualquier especie’, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas de los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales; esto como derivado de una sana interpretación en conjunto de lo dispuesto por la señalada norma, la cual no puede ser valorada sino atendiendo al contexto en que fue concebida dicha contribución. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida de (sic) dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución”. (Destacado de la Sala).
En armonía con el criterio jurisprudencial citado, resulta oportuno señalar lo que refieren sobre el salario las normas previstas en los artículos 72 y 73 de la Ley del Trabajo de los años 1975 y 1983, cuya numeración y contenido es idéntico en ambos documentos normativos aplicables ratione temporis al caso bajo análisis, en virtud de los ejercicios fiscales reparados (desde el 3er trimestre de 1980 hasta el 3er trimestre de 1985). Al respecto, establecen:
“Artículo 72: El Salario se estipulará libremente, pero en ningún caso podrá ser menor que el fijado como mínimo de acuerdo con las prescripciones de esta Ley en su artículo 80.
“Artículo 73: Para fijar el importe del salario en cada clase de trabajo se tendrá en cuenta la cantidad y calidad del mismo, entendiéndose que para trabajo igual desempeñado en puesto, jornada y condiciones de eficiencia también iguales, debe corresponder salario igual, comprendiendo en este tanto los pagos hechos por cuotas diaria, como las gratificaciones, percepciones, habilitación y cualquiera otra cantidad que sea entregada a un trabajador a cambio de su labor ordinaria; sin que se puedan establecer diferencias por consideración de sexo o nacionalidad”. (Destacado de la Sala).
De los artículos anteriormente transcritos, se desprende claramente que el salario viene a constituir un instrumento mediante el cual se retribuye una labor que realiza una persona con respecto a otra, con independencia de la denominación que se le de a dicha remuneración.
A mayor abundamiento, cabe resaltar que para la época de los ejercicios económicos que fueron objeto de investigación fiscal por el INCE comprendidos desde el 3er trimestre de 1980 hasta el 3er trimestre de 1985, la jurisprudencia ya había establecido lo que debía entenderse por salario en numerosos fallos, entre otros, el dictado por esta Sala Político-Administrativa en fecha 13 de agosto de 1979, (Caso: Attis contra C.V.G. Siderúrgica del Orinoco, SIDOR.), en el que se sostuvo lo que de seguidas se transcribe:
“(…) las normas jurídicas venezolanas han acogido en forma absoluta y exclusiva la más amplia acepción del término ‘salario’, que -según la doctrina científica- es equivalente a toda retribución o remuneración que reciba el trabajador por la labor que ejecuta (…)”.
(…omisis…)
“(…) En consecuencia, por sus características de uniformidad, seguridad, periodicidad y retribución a la labor ordinaria, dicho pago debe ser calificado de salarial (…)”. ( Destacado de la Sala).
Establecido lo anterior, y circunscribiéndonos al caso bajo examen, pasa la Sala a verificar si los pagos efectuados por la contribuyente reparada en concepto de “honorarios profesionales, pagos a personal contratado y subcontratos (sic), y sueldos y salarios de los Directivos de la compañía”, encuadran dentro del concepto de “sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie”, y por ende si se encuentran gravadas con la alícuota proporcional contemplada en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).
En tal sentido, esta Alzada estima oportuno precisar preliminarmente que la referida norma no distingue la clase de trabajador que labora para el patrono, vale decir, que estén en la nómina fija de la empresa o no, pues dicho dispositivo únicamente hace alusión a la remuneración que se le pague al personal que trabaje en los establecimientos comerciales o industriales, por lo que basta con que se preste un servicio o se realice una obra en el establecimiento comercial o industrial de un sujeto denominado patrono que, con motivo de esa labor realizada, le retribuya a otro sujeto, denominado personal, trabajador o contratado, para que nazca la obligación respecto al patrono de contribuir con el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).
Partidas Reparadas
1.- Honorarios Profesionales:
Del análisis de las actas que conforman el expediente, observa esta Sala, que los pagos efectuados por la sociedad mercantil contribuyente a profesionales de la ingeniería bajo la figura de “honorarios profesionales”, se llevaron a cabo como contraprestación de los servicios prestados por éstos, quienes aún cuando no poseen la condición de trabajadores propiamente dichos de la aludida empresa, pues solo se encuentran vinculados a ella con ocasión de una labor específica, tales pagos se hicieron en forma periódica, permanente y a manera de retribución por la labor prestada, razón por la cual se concluye que la partida en cuestión se encuentra gravada a los efectos del tributo establecido en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de cooperación Educativa (INCE). Así se declara.” (Destacado de la Sala).
Examinado el criterio expuesto, este Juzgador hace notar que en el caso que se ilustra, se demostró que los pagos efectuados por honorarios profesionales se hicieron en forma permanente, por lo cual la Sala consideró que la partida correspondiente a honorarios profesionales, se encontraba gravada según los términos del numeral 1 del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).
En el caso sub iudice, la recurrente alega que los pagos por honorarios profesionales corresponden a terceros, contadores, abogados y asesores en el área de informática, quienes no tienen relación de dependencia ni exclusividad con la recurrente; no obstante, no demostró tal afirmación ante este Tribunal.
En esta perspectiva, vale reiterar el concepto de salario, según el cual se expresó en líneas precedentes, que es aquella remuneración que se recibe en contraprestación del cumplimiento de las labores del trabajador en un período determinado y que debe ser regular y permanente.
En todo caso, la recurrente no logró desvirtuar el reparo formulado por la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), por concepto de honorarios profesionales, por cuanto, no aportó al proceso elemento probatorio alguno que demostrara que el pago efectuado no era regular y permanente, para que no fuese considerado como parte de las “remuneraciones de cualquier especie”, y por lo tanto, gravable con el 2%, tampoco demostró que no tenía la aludida relación de dependencia ni exclusividad con los terceros a quienes hace mención (abogados, contadores, asesores en el área de informática), por lo cual este Juzgador no puede suplir defensas sobre el particular.
En otras palabras el Tribunal debe dejar claro que los honorarios profesionales no forman parte del salario, pero para este caso específico en virtud de la ausencia de pruebas, tales como contratos o facturas por honorarios profesionales son necesarios para demostrar que no forman parte de una relación de dependencia, privando la presunción de veracidad de las actas fiscales, mientras no sean desvirtuadas.
En esta perspectiva, es de hacer notar que nuestro Código de Procedimiento Civil acoge la antigua máxima romana incumbit probatio qui dicit, no qui negat, lo cual significa que cada parte debe probar sus respectivas afirmaciones de hecho. Por su parte, la doctrina sobre la carga de la prueba, establece que corresponde la carga de probar un hecho a la parte cuya petición (pretensión o excepción) lo tiene como presupuesto necesario, de acuerdo con la norma jurídica aplicable o expresada de otra manera, a cada parte le corresponde la carga de probar los hechos que sirvieron de presupuesto a la norma que consagra el efecto jurídico perseguido por ella, cualquiera que sea su posición procesal. Por ello, al afirmarse o negarse un hecho, permanece inalterable el ejercicio en mayor o menor grado de la carga de probarlo.
Ello así, para que el Juez llegue a ordenar procedente la nulidad solicitada, debe apreciar las pruebas y verificar si estas se ajustan a los presupuestos de ley, conforme a los artículos 12 y 506 del Código de Procedimiento Civil.
Sin embargo, se debe también recordar que estamos frente a un procedimiento judicial que tiene por objeto la nulidad y la interpretación de normas y hechos que permitan verificar la procedencia de la sanción, por lo tanto, no basta sólo con alegar los vicios, también debe probarse la existencia del derecho o de la nulidad de las resoluciones impugnadas, siendo perfectamente aplicable el Artículo 506 del Código de Procedimiento Civil que establece:
"Artículo 506.- Las partes tienen la carga de probar sus respectivas afirmaciones de hecho. Quien pida la ejecución de una obligación debe probarla, y quien pretenda que ha sido libertado de ella debe por su parte probar el pago o el hecho extintivo de la obligación.
Los hechos notorios no son objeto de prueba."
Asimismo, por remisión del Artículo 332 del Código Orgánico Tributario, se deben observar las reglas del Código de Procedimiento Civil y en especial, la contenida en su Artículo 12, el cual señala:
“Artículo 12.- Los jueces tendrán por norte de sus actos la verdad, que procuraran conocer en los límites de su oficio. En sus decisiones el Juez debe atenerse a las normas del derecho a menos que la Ley lo faculte para decidir con arreglo a la equidad. Debe atenerse a lo alegado y probado en autos, sin poder sacar elementos de convicción fuera de estos, ni suplir excepciones o argumentos de hechos no alegados ni probados. El Juez puede fundar su decisión en los conocimientos de hecho que se encuentren comprendidos en la experiencia común o máximas de experiencia. En la interpretación de contratos o actos que presenten oscuridad, ambigüedad o deficiencia, los jueces se atendrán al propósito y a la intención de las partes o de los otorgantes, teniendo en mira las exigencias de la Ley, de la verdad y de la buena fe.” (Subrayado y resaltado añadido por este Tribunal Superior.)
Al respecto, la Sala Políticoadministrativa de nuestro Máximo Tribunal señaló en sentencia número 429 de fecha 11 de mayo de 2004, que el Juez Contencioso Tributario no estaba sometido al Artículo 12 del Código de Procedimiento Civil, cuando sostuvo:
“Así las cosas, se advierte que el juzgador efectivamente emitió su pronunciamiento respecto de los presuntos motivos sobrevenidos en los que la Administración Fiscal fundamentó el acto recurrido, declarando la improcedencia de tal alegato, y de igual forma decidió el punto relativo al falso supuesto invocado por la actora. Por otra parte, en cuanto a lo dicho por la representante de los intereses fiscales de la República en relación a que el a quo emitió su pronunciamiento sin considerar la sentencia dictada por el Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario, ni las alegaciones invocadas en el escrito de informes presentado por esa representación, debe esta Sala destacar, una vez más, que en el proceso contencioso-administrativo y específicamente el contencioso-tributario, contrariamente a lo que sucede en el proceso civil ordinario regido por el principio dispositivo, el juez goza de plenos poderes de decisión que le permiten apartarse de lo alegado y probado por las partes, pudiendo incluso declarar la nulidad de los actos sometidos a su consideración cuando ellos estuvieren afectados de inconstitucionalidad o ilegalidad, no estando sujeto, por consiguiente, al señalado principio dispositivo regulado en el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil. En consecuencia, no habiéndose configurado error alguno que afectara la concordancia lógica y jurídica que debe existir entre lo alegado por las partes y la sentencia, no puede afirmarse, como sostiene la apelante, que la recurrida haya incurrido en el vicio de incongruencia por omisión de pronunciamiento. Así se decide.”
Considerando lo expuesto, este Juzgador destaca que en el presente caso la recurrente no aportó las pruebas necesarias que pudieran demostrar sus afirmaciones y así desvirtuar el contenido de la Resolución impugnada, en lo que respecta al reparo por la gravabilidad de la partida honorarios profesionales, lo cual trae como consecuencia que este Tribunal tenga por cierto el contenido de la Resolución recurrida; siendo improcedente este alegato de la recurrente. Así se declara.
Finalmente, en lo que respecta a la multa impuesta con base al artículo 111 del Código Orgánico Tributario, por incumplimiento de los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), este Tribunal destaca, en cuanto al reparo formulado a la partida “vacaciones”, que como consecuencia de lo anteriormente expresado, si no existe una disminución ilegítima de ingresos tributarios, por cuanto la obligación es inexistente y nula, no se subsume la conducta de la recurrente en el tipo delictual definido en dicho artículo, por lo tanto, este Tribunal, una vez verificada la ilegalidad parcial de la determinación de la obligación tributaria principal y en atención a la accesoriedad que enmarcan la multa e intereses moratorios, debe confirmar igualmente la nulidad proporcional de los mismos, al ser estos un accesorio de la obligación principal. Así se declara.
Sin menoscabo de lo anterior, debe este Tribunal confirmar la multa impuesta y los intereses calculados sólo en lo que respecta al reparo correspondiente a la partida “honorarios profesionales”; motivo por el cual, tanto la multa como los intereses moratorios deben calcularse únicamente en base al reparo por este concepto, o bajo los términos expresados en el presente fallo. Así se declara.
III
DISPOSITIVA
En razón de lo antes expuesto, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil DISTRIBUIDORA GLASGOW, C.A., contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo número 283-2007-11-153 de fecha 23 de noviembre de 2007, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).
Se CONFIRMA PARCIALMENTE la Resolución impugnada.
No hay condenatoria en costas, en virtud de la naturaleza del fallo.
Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes.
Se imprimen dos ejemplares a un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el respectivo copiador.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Caracas, a los tres (03) días del mes de agosto del año dos mil once (2011). Años 201° de la Independencia y 152° de la Federación.
El Juez,
Raúl Gustavo Márquez Barroso La Secretaria,
Bárbara Luisa Vásquez Párraga
ASUNTO: AP41-U-2008-000066
RGMB/nvos.
En horas de despacho del día de hoy, tres (03) de agosto de dos mil once (2011), siendo las tres y trece minutos de la tarde (03:13 p.m.), bajo el número 075/2011 se publicó la presente sentencia.
La Secretaria
Bárbara L. Vásquez Párraga
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