Asunto Nº AF47-U-2015-000304 Sentencia Definitiva Nº 02/2024
REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Séptimo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 29 de febrero de 2024
213º y 165º
En fecha 23 de noviembre de 2015, el ciudadano Néstor Jesús Contreras Salazar, venezolano, mayor de edad, titular de la cedula de identidad número 2.993.879 e inscrito por ante el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 16.343, actuando con el carácter de apoderado de la sociedad mercantil TABACALERA LA AROMÁTICA, C.A., domiciliada en la ciudad de Caracas, debidamente inscrita por ante el Registro Mercantil Quinto de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 04 de marzo de 1.969, bajo el No 93, tomo 4-A Qto, con posteriores modificaciones estatutarias entre ellas la de fecha 09 de abril de 2.002 y quedara asentado por ante la misma oficina de registro bajo el N° 71 del Tomo 649 A-QTO, así como la realizada por ante el Registro Mercantil I de la Circunscripción Judicial del Estado Guárico en fecha 29 de enero de 2.007 asentada bajo el No 49 del Tomo 1 A donde aprueba nuevo domicilio social y fiscal; inscrita también por ante el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) No J-00070625-5, a fin de interponer Recurso Contencioso Tributario de NULIDAD contra Acto Administrativo emanado del Servicio Nacional Integrado De Administración Aduanera Y Tributaria (SENIAT).
En fecha 10 de diciembre de 2015, se le dio entrada y se ordenaron las notificaciones de ley.
En fecha 20 de abril de 2016, previo cumplimiento de los requisitos legales, se admite el recurso, abriéndose la causa a pruebas el primer día de despacho siguiente.
En fecha 03 de octubre de 2016, este Tribunal media auto deja constancia que las partes no presentaron pruebas.
En fecha 20 de octubre de 2016, la ciudadana Iris Josefina Gil Gómez, venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 6.515.608, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 47.673, en su carácter de apoderada judicial de la República, mediante diligencia presenta escrito de informes, asimismo expediente administrativo constate de tres (03) piezas.
En fecha 07 de diciembre de 2017, este Tribunal mediante auto deja constancia dice Vistos, y entra en etapa de sentencia.
En fecha 21 de septiembre de 2017, el ciudadano Willian Martin Ferrer, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad número 6.913.300, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 100.460, mediante diligencia de fechas 12/12/2018,19/09/2019, 27/02/2023; solicita se dicte sentencia en la presente causa.
Las partes no presentaron observaciones dentro de la oportunidad legal.
En fecha 27 de junio de 2023, se deja constancia que la ciudadana Abogada Marilenne Sofia Do Paco Serrano, convocada para ejercer funciones como Jueza de este Tribunal Séptimo de lo Contencioso Tributario, se aboca al conocimiento de la presente causa y con fundamento en lo establecido en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, ordenó la notificación de las partes para la continuación y decisión de la presente causa.
Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a decidir previa consideración de los alegatos de las partes.
I
ALEGATOS DE LAS PARTES
I.I DE LA SOCIEDAD MERCANTIL
En su escrito recursorio la representación judicial de la recurrente planteó las siguientes controversias:
Anulabilidad del acto administrativo contenido en la Resolución Administrativa SNAT/INTI/RLL/DJT/RJ/2015-SL-008011 supra Identificada, por ilegal al incurrir en falso supuesto administrativo, cuando la dispositiva del fallo es producto de una suposición falsa cuya inexactitud resulta de instrumentos del expediente mismo.
En efecto, el impugnado al TITULO V del instrumento que lo contiene, expone lo que nomina motivaciones para decidir, el cual comienza estableciendo que:
"... la contribuyente en su escrito recursivo ha manifestado que se debe aplicar la prescripción para el ejercicio fiscal 01/01/2.003 al 31/12/2.003, en este sentido es necesario señalar que la prescripción en nuestro Derecho Positivo, se presenta como un medio para adquirir o liberarse de un derecho o de una obligación por el transcurso de un determinado tiempo".
Para continuar estableciendo:
"Por ello, tradicionalmente se distinguen dos clases de Prescripción: Adquisitiva y Extintiva, según se comporte la adquisición de un derecho sobre una cosa o la liberación del cumplimiento de una obligación".
Bajo las premisas anteriores, continúa el recurrido haciendo consideraciones doctrinarias (sin citar la fuente) previo ubicar su desiderata en el campo del Derecho Tributario afirmando que para que la prescripción se produzca es necesario una serie de condiciones y es así, llega a la cita del Articulo 55 y del artículo 61 del Código Orgánico Tributario del 2.001, que establecen los lapsos para la prescripción de la obligación tributaria y Los modos de interrupción de la misma. (sub-rayado y re-negritas para resaltar, nuestras).
Es el caso, que al escrito recursivo interpuesto como recurso jerárquico, se alegó el supuesto de hecho real a que se refiere el supuesto legal contenido al artículo 192 del propio Código Tributario eiusdem, que consagra no otra cosa, lo que podemos nominar prescripción procesal, es decir, la prescripción del procedimiento por negligencia e inacción de la administración recurrida, de allí, la comisión del vicio alegado, aplicando una norma no aplicable ante la inacción evidente a los autos contentivo del procedimiento administrativo.
Ciertamente, el no haberse pronunciado la administración dentro del lapso de un (1) año contado a partir del vencimiento del lapso para presentar el escrito de descargo, se sucede el lapso fatal para la administración pronunciarse, que, en cuyo caso hace quedar concluido el sumario y el acta correspondiente, invalida, sin efecto alguno, tal como lo prevé el citado artículo 192 eiusdem.
Todo esos argumentos y los lapsos de prescripción alegados como consecuencia de la inacción administrativa, -repito- fue alegado, siendo el hecho, que dichos argumentos son obviamente el fundamento de la prescripción que se alega y por lo que debo darlos aquí por reproducidos en todas y cada una de sus partes y para no dejar, duda de ello, mutatis mutanti los produzco, seguidamente, previo advertir que el artículo 192 del Código Orgánico Tributario alegado, se refiere al Código vigente aplicable al caso in-commento, así:
Asienta el Recurrido, que de la prescripción la sociedad mercantil "TABACALERA LA AROMATICA C.A.", interpuso la compensación de créditos fiscales de acuerdo con lo establecido en los artículos 49 y 51 del código orgánico tributario originados por la pérdidas sufridas con anterioridad al año 2003 del ejercicio grabable del periodo fiscal comprendido entre el 1/1/2013 al 31/1/2013, mediante escrito presentado en fecha 31-enero del 2007 (31/01/2013-sic-). En atención a la inacción de la administración recurrida en pronunciaste, no se pronuncie oportunamente y hace de hecho y de pleno derecho de la obligación tributaria que pretende ser a través del impugnado en este acto, haya prescrito y así debe ser declarado con fundamento al derecho que seguidamente explano.
Establece el artículo 45 del código orgánico tributario:
"prescribe a los cuatro (4) años los siguientes derechos y acciones:
1.El derecho para verificar, fiscalizar y determinar la obligación tributarios con sus accesorios:
2. .....omissis....
3. .....omissis...."
Por su parte, establece el artículo 192 del código eiusdem:
"la administración tributaria dispondrá de un plazo máximo de un (1) año contado a partir del vencimiento del lapso para presentar el escrito de descargo a fin de dictar la resolución conminatoria del sumario.
Si la administración tributaria no notifica válidamente la resolución dentro del lapso previsto para decidir, quedara concluido el sumario y el acta invalidada y sin efecto legal alguno.
...omissis.....
El procedimiento seguido por la administración tributaria para hacer el pronunciamiento que nos ocupa, administración presentada por la región centro los llanos, obviamente ha sido previsto al capítulo III del título IV del Código Orgánico Tributario, y en consecuencia el lapso para pronunciarse es el establecido en el artículo 192 del código eiusdem, y no otro, porque en todo caso, de ser otro el aplicable seria lo que al respecto recoge mutatis mutanti, la ley orgánica de procedimientos administrativos, al establecer un lapso para el pronunciamiento de la administración mucho menor al lapso previsto en el citado artículo 192, mas, en todo sentido el lapso que hemos señalado como procedente es el más favorable para las facultades y ejercicio de la actividad administrativa cuestionada, es decir, que en otras palabras el que más perjudicaría a la sociedad mercantil que representa si fuera el caso.
En ese orden de ideas, tenemos que introducido por nuestra presentada el escrito de solicitud de compensación que da inicio al sumario respectivo el día 31/01/2007, seria este el día en que comenzaría a contarse el lapso para el pronunciamiento de la administración más, si en el supuesto la administración estimare que por una solicitud de compensación habría que adicionar lapso probatorio de diez (10) días hábiles o algún otro que legalmente proceda, no existe alguno en nuestra legislación que por analogía o sustitución, supere más de los sesenta (60) días continuos desde la fecha de interposición del escrito que genera el procedimiento, en atención a esto y tomando en consideración los diez (10) días hábiles correspondientes a cualquier lapso probatorio o sesenta (60) continuos si fuere el caso, para el asunto de marras la administración tributaria recurrida tenía hasta el 31 de marzo del año 2008 para pronunciarse de cualquier forma de manera expresa, esto es, independiente a que los argumentos sean o no validos legalmente, lo que no hizo, para producir el acto conclusivo del sumario extemporáneamente, ya que el lapso vencía el día 31 de marzo de 2012, es decir, el lapso para prescribir a lo habría que adicionarle el lapso que tomo que tardo en notificarlo, ya que es ahora en fecha 04 de septiembre de 2.013 que se notifica a mi representada del acto objeto de la presente impugnación.
De manera que así expresamente se alega, sin lugar a dudas ha transcurrido el lapso fatal para que se suceda la prescripción de la obligación que pretende el acto recurrido asuma mi representada; insisto, ha prescrito la obligación de pago por motivo de impuesto sobre la renta correspondiente a los años examinados y verificados y en consecuencia sin objeto la multa que se impone en el mismo y por ende los intereses moratorios también por carencia de objeto, resultando así improcedente.
En efecto, dando por cierto que el año para pronunciarse la administración recurrida venció el día 31 de marzo del 2.008, contando cuatro (4) años a partir de esa fecha para que se produzca la prescripción de la obligación de pago del impuesto sobre la renta, la prescripción se habría de suceder como en efecto se sucedió en la fecha 31 de marzo del 2012 y así queda alegado.
En todo caso, alegada la prescripción y aduciendo la obligación de estimarse el lapso a partir de la fecha del presentación del escrito de solicitud de compensación, de oficio la administración pública debe verificar si la misma procede desde de esa fecha de interpelación o de cualquier otra, ya que el derecho de mi representada al ser alegada como defensa, tiene la administración pública el deber de verificar si ha transcurrido el lapso para que proceda o algún otro, en nuestro caso, para facilitar a la administración su pronunciamiento, hemos dado como fecha cierta el día 31 de marzo del 2.012 para comenzar a apreciar el transcurso del tiempo para que se suceda la institución misma.
De manera que, la obligación que se pretende intimar a mi representada TABACALERA LA AROMATICA CA., a través del acto objeto de la presente impugnación, ha prescrito.
De manera que, el Acto Administrativo objeto de la presente impugnación al no apreciar que la prescripción alegada ha sido al procedimiento de verificación y determinación del tributo, por el contrario lo aprecia a la acción (requisito para interponer cualquier medio idóneo de impugnación) incurre en falso supuesto y en su defecto, para actuar dentro del orden legal, debió aplicarse el artículo 192 que fuera alegado, en atención a que el artículo 192 establece la invalidez del sumario y de la respectiva acta, por inacción de la Administración recurrida, por lo que -repito- al no ser apreciado de esa manera, incurre así en falso supuesto administrativo debiendo declararse la anulabilidad del mismo
En otro orden de ideas el apoderado judicial manifiesta la inconstitucionalidad por violación a principio de justicia. Con fundamento a lo previsto al numeral 1. del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimiento Administrativo en concordancia al artículo 25 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, denuncio que el Acto Administrativo objeto del presente impugnación es nulo de nulidad absoluta a al incurrir en violación al principio de Justicia y al orden social consagrado en el artículo 2. de la Constitución eiusdem, en concordancia al único aparte del artículo 26 de la Constitución citada, que expresan:
"Artículo 2. Venezuela se constituye en un Estado democrático y social de Derecho y de Justicia que propugna como valores superiores de su ordenamiento jurídico y de su actuación, la vida, la libertad, la justicia, la igualdad, la solidaridad, la democracia, la responsabilidad social y en general, la preeminencias de los derechos humanos y el pluralismo político".
"Artículo 26. ... omissis...
El Estado garantizará una justicia gratuita, accesible imparcial, idónea, transparente, autónoma, Independiente, responsable, equitativa y expedita, sin dilaciones indebidas, sin formalismos o reposiciones Inútiles.".
Es el caso, que el impugnado incurriendo en falso supuesto administrativo, entiende que el fundamento a la violación al Principio de Justicia que en nombre de nuestra representada Tabacalera La Aromática C.A. se alegó en el recurso jerárquico, ha sido una denuncia al orden legal establecido materialmente para la actividad de la administración pública, actividad la cual no está demás decir se encuentra regulada en la Ley Orgánica de La Administración Pública, lo que se insiste es un falso supuesto, pues, nada más lejos de la verdad real, ya que se alegó la violación al Principio Fundamental de Justicia y al Orden Social consagrado al artículo 2 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
En efecto, se denunció la violación al Principio de Justicia Constitucional expresamente de la siguiente manera:
"DE LA VIOLACION AL PRINCIPIO DE JUSTICIA ADMINISTRATIVA (Violación a la obligación debida de la administración tributaria).-
De conformidad al artículo 20 de la ley orgánica de procedimientos administrativos, alego la anulabilidad del acto objeto de la presente impugnación, por cuanto viola por exceso la obligación del deber debido impuesto a la administración tributaria, consagrado al artículo 121 en su numeral 2 en concordancia al artículo 192 del código orgánico tributario, en detrimento al estado de justicia social consagrado al artículo 2 de la constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
El principio de justicia encuentra su fundamento en el orden constitucional, específicamente al artículo 2 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, al establecer que Venezuela se constituye como estado de derecho y de justicia.
I.II DE LA REPRESENTACIÓN DE LA REPÚBLICA.
Por otra parte, la representación de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, antes identificada, expuso en sus informes; ratificando todo los fundamentos de la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RLL/DJT/RJ/2015-SL-000011 de fecha 5 de marzo de 2015, emitida por la Gerencia Regional de tributos Internos de la Región los Llanos del SENIAT.
Como ya se señaló anteriormente, el apoderado judicial de la contribuyente considera que debe anularse la resolución recurrida por incurrir en “falsos supuesto administrativo”, toda vez, que al decidirse el alegato relativo a la prescripción con base al artículo 55 y 61 del Código Orgánico Tributario de 2001, la Administración Tributaria no habría advertido que el escrito recurso jerárquico en realidad se fundamentó en el supuesto hecho previsto del artículo 192 eiusdem, vinculado con “…la prescripción del procedimiento por negligencia e inacción…” de la Administración, de allí que el vicio delatado se produciría por la aplicación de una norma que no se corresponde con la alegada.
A tales efecto, comenzaremos por explicar que en la resolución que declaró sin lugar el recurso jerárquico se analizó la prescripción de cuatro (04) años expresamente invocado por la recurrente, por lo que podemos afirmar que la misma no está viciada de falso supuesto de hecho o de derecho como lo señala su apoderada judicial. Dicha decisión si se adoptó tomando en consideración lo dispuesto en el artículo 55 del Código Orgánico Tributario de 2001, y al contrario de lo expuesto por la representación en juicio de la contribuyente, es necesario advertir que esa norma si fue alegada en el escrito del recurso jerárquico, tal como se puede comprobar en dicho documento, que cursa en el expediente administrativo en los folios 506 al 514, podemos leer lo siguiente:
“En atención a la inacción de la Administración recurrida en pronunciarse, no se pronuncie (sic) oportunamente y hace de hecho y de pleno derecho que la obligación tributaria que pretende ser exigida a través del impugnado en éste (sic) acto, haya prescrito y así debe ser declarado con fundamento al derecho que seguidamente explano.
Establece el artículo 55 del Código Orgánico Tributario:
“Prescriben a los cuatro (04) años los siguientes derechos y acciones.
1.- El derecho para verificar, fiscalizar y determinar la obligación tributaria con sus accesorios:
(omissis).
En efecto, dando por cierto que el año para pronunciarse la Administración recurrida venció el 31 de marzo del 2008 (sic), contando cuatro (04) años a partir de esa fecha para que se produzca la prescripción de la obligación de pago de impuesto sobre la renta cuya compensación se solicitó y fue objeto de pronunciamiento, la prescripción se habría suceder como en efecto se sucedió en fecha 31 de marzo del año 2012 (sic) y así queda alegado”
Es por esa razón que la Administración Tributaria, al momento de emitir su pronunciamiento sobre ese alegato de prescripción, luego de efectuar algunas consideraciones acerca de esa figura y analizar el contenido de los artículos 55 y 61 del Código Orgánico Tributario de 2001, consideró que no se había consumado la prescripción por lo que respecta al ejercicio fiscal comprendido entre el 01/01/2003 y el 31/12/2003, en virtud de que su curso fue interrumpido por la propia notificación de compensación que efectuó la contribuyente en fecha 31 de marzo de 2007, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región de los Llanos del SENIAT, según escrito N° 0062, y esto, sin tomar en cuenta que cuando la contribuyente presentó la declaración de impuesto sobre la renta de ese ejercicio (Planilla N° F-03 0864152) en fecha 31 de marzo de 2004, también se había interrumpido la prescripción e igualmente sucedió cuando presentó la declaración sustitutiva (Planilla N° F-03 0932150) en fecha 31 de marzo de 2004.
Asimismo, podemos advertir que en la resolución del recurso jerárquico se expuso que las Actas de Requerimiento números SNAT/INTI/ GRTI/RLL/DR/CC/2009/003/003 (que cursa en los folios 89 y 90 de la primera pieza del expediente administrativo) y SNAT/INTI/GRTI/RLL/DR/ACC/2009/004/004 (folios 439 y 440 de la segunda pieza del expediente administrativo) de los días 22/01/2009 y 16/02/2009, respectivamente, también interrumpieron el curso de la prescripción, por lo que se declaró improcedente el alegato de marras.
Ahora bien, debemos expresar que ciertamente la contribuyente invocó el contenido del artículo 192 del Código Orgánico Tributario de 2001 para sustentar su alegato de prescripción en el recurso jerárquico, lo cual, en nuestra opinión fue un error, pues dicha norma no es aplicable al supuesto de hecho que se examina, toda vez que lo notificado a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del SENIAT por parte de la contribuyente, fue una pretensión de compensación de créditos fiscales originados en pérdidas de ejercicios anteriores, declaradas en el ejercicio fiscal coincidente con el año 2003, la cual no guarda relación alguna con lo dispuesto en la referida norma, que contempla el plazo máximo de un (1) año para que la Administración Tributaria dicte y notifique válidamente la resolución Culminatoria de sumario, en los casos en que se haya dado apertura al mismo, como consecuencia de un procedimiento de fiscalización debidamente desplegado de conformidad con los artículos 177 y siguientes eiusdem, lo cual no sucedió en el presente caso, pues solo se procedió a la verificación.
Por tales motivos, consideramos que la resolución que declaró sin lugar el recurso jerárquico no adolece del vicio de falso supuesto denunciado, porque como ya se explicó, para decidir el alegato de prescripción fueron aplicados por la Administración Tributaria los artículos 55 y 61 del Código Orgánico Tributario de 2001, que son precisamente las normas que regulan dicha figura y no el artículo 192 eiusdem, que adujo la contribuyente.
En ese orden de ideas, es conveniente aclarar que no existe dentro de los procedimientos contemplados en el Código Orgánico Tributario la denominada "prescripción procesal" a la que alude el apoderado judicial de la recurrente, pues lo que se establece en la norma comentada es un plazo de caducidad del sumario administrativo, que como ya dijimos, no fue abierto en el caso bajo análisis porque no se trataba de un procedimiento de fiscalización.
De lo suficientemente explicado en el presente escrito y de los documentos que cursan en el expediente administrativo del caso, se puede concluir que no se ha verificado el falso supuesto de hecho ni de derecho denunciados por la recurrente de autos, pues se aprecia un análisis y estudio pormenorizado de la compensación opuesta, de los alegatos expuestos en el recurso jerárquico y también una adecuada subsunción del hecho en el derecho aplicable y así solicitamos muy respetuosamente que sea declarado por ese Tribunal.
Por otra parte, se observa que la recurrente también denunció la supuesta violación al Principio de Justicia y al Orden Social consagrado en el artículo 2 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela en el recurso jerárquico, delación que en su opinión no habría sido entendida por la Administración Tributaria al decidir dicho recurso, ya que fue examinada como una denuncia al orden legal establecido materialmente para la actividad de la Administración Pública.
Asimismo, es necesario señalar que la mencionada violación del principio de justicia no se ha materializado en la actuación de la Administración Tributaria en el presente caso, en vista de que en el expediente administrativo se aprecia con objetividad que durante la verificación efectuada para dar respuesta a la compensación opuesta, en todo momento se respetó el derecho a la defensa de la contribuyente habida cuenta de:
i) el inicio del procedimiento a propósito de la notificación realizada a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del SENIAT, por una dependencia legalmente facultada para ello;
ii) la emisión y notificación de Actas de Requerimiento mediante las cuales se solicitó la presentación de la documentación necesaria para el examen del caso y la constancia de recepción de tales recaudos;
iii) la emisión y notificación de la Resolución No. SNAT/INTI/GRTI/RLL/DR/ABF/CC-2013-001 del 14 de enero de 2013, por parte de la referida Gerencia Regional del SENIAT, mediante la cual se declaró improcedente la compensación opuesta, con una suficiente y correcta motivación, basada principalmente en la obligatoriedad de que las deudas que se intenten compensar provengan de créditos tributarios no prescritos, líquidos y exigibles que tenga a su favor el contribuyente y no de pérdidas como se pretendió en el presente caso. En esa resolución también se constata que se le informó a la recurrente acerca de los recursos que podía ejercer en su contra; y
iv) la recepción, tramitación y decisión del recurso jerárquico ejercido, tal como se aprecia en el contenido de la Resolución No. SNAT/INTI/GRTI/ RLL/DJT/RJ/2015-SL-000011 del 5 de marzo de 2015 y su debida notificación.
Igualmente debemos acotar que tanto la sanción aplicada como los intereses moratorios que fueron calculados en la Resolución de Improcedencia (de Compensación) No. SNAT/INTI/GRTI/RLL/DR/ABF/CC/2013/001 de fecha 14 de enero de 2013, y confirmados en la resolución que declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido en su contra, derivan de la aplicación estricta de los artículos 175 y 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente para el momento del acaecimiento de los hechos, por lo que el proceder de la Administración Tributaria no puede ser calificado como violatorio del principio de justicia, visto que nuestra representada actuó con apego al ordenamiento jurídico aplicable.
III
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Examinados los argumentos invocados por la sociedad recurrente TABACALERA LA AROMATICA, C.A., y las defensas expuestas por la representación de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, este Tribunal observa que el asunto planteado queda circunscrito a decidir respecto a la procedencia de la prescripción de la sanción y el vicio de falso supuesto.
En el caso sometido a estudio, la contribuyente en su escrito recursivo ha manifestado que se debe aplicar la prescripción debido a la solicitud de compensación originados en DPJ-26 N° F-030932150 del ejercicio gravable 01/01/2003 al 31/12/2003; que dio inicio al sumario el 31 de enero de 2007.
Por ello, tradicionalmente, se distinguen dos clases de Prescripción: Adquisitiva y Extintiva, según comporte la adquisición de un derecho sobre una cosa o la liberación del cumplimiento de una obligación.
Strictu sensu, la Prescripción Extintiva o Liberatoria, se prevé como mecanismo a través del cual un deudor se libera del cumplimiento de una obligación, por el transcurso de un determinado tiempo y el cumplimiento de determinadas condiciones contempladas en la Ley.
Del concepto antes señalado y ubicándonos en el campo del Derecho Tributario, puede afirmarse que, para que la prescripción se produzca, es necesario la concurrencia de determinadas condiciones, tales como el silencio o inacción del acreedor y el mantenimiento de dicha situación durante un determinado período de tiempo fijado por la Ley.
No obstante lo anterior, el Legislador previó adicionalmente otras condiciones, ambas determinantes para su consumación:
1.- que la prescripción no haya sido interrumpida
2.- que no se encuentre suspendida.
En este orden de ideas, vale destacar que en materia tributaria la institución jurídica de la prescripción adquiere particular relevancia, en tanto condiciona el ejercicio de facultades y derechos con el paso del tiempo, sancionando la conducta negligente de la Administración o del administrado en razón del principio de seguridad jurídica y certeza de las relaciones ordenadas por el Derecho. Asimismo, ha de atenderse a la importancia de los supuestos de interrupción y de suspensión, cuyo efecto jurídico común es la dilación de los plazos de prescripción antes de su consumación definitiva.
Ahora bien, el reiterado criterio jurisprudencial de la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, plasmado en la sentencia número 02594, de fecha 21 de noviembre de 2006, caso: Licorerías Unidas S.A., entre otras, con respecto a la figura de la prescripción, ha sido el siguiente:
“a) Que la prescripción, como medio extintivo de la obligación tributaria, está condicionada a la concurrencia de determinados supuestos, a saber: (i) la inactividad o inercia del acreedor; (ii) el transcurso del tiempo fijado por la Ley; (iii) la invocación por parte del interesado; (iv) que no haya sido interrumpida o suspendida.
b) Que la prescripción produce sus efectos jurídicos cuando el acreedor y el deudor permanecen inactivos durante el tiempo fijado por la ley para que opere aquella, sin que dentro de dicho plazo realicen acto alguno que signifique un reconocimiento de la existencia de la acción o derecho, ni se produzca ninguno de los hechos que la ley especifica como causa de interrupción o de suspensión de la prescripción. Por ello, para determinar la vigencia de un derecho sobre un crédito fiscal, es imperante precisar si se produjo alguna actuación del acreedor o del deudor, que hubiese desarrollado la eficacia interruptiva del lapso necesario para la prescripción de la obligación.
c) Que el lapso necesario para que pueda alegarse y oponerse la prescripción de la obligación tributaria, esté contemplado en la Ley.”
Establecido lo anterior, este Órgano Jurisdiccional considera conveniente transcribir el contenido del artículo 55 del Código Orgánico Tributario (aplicable), el cual dispone respecto al lapso de prescripción, lo que se transcribe a continuación:
“Artículo 55: Prescriben a los cuatro (4) años los siguientes derechos y acciones:
1. El derecho para verificar, fiscalizar y determinar la obligación tributaria con sus accesorios.
2. La acción para imponer sanciones tributarias, distintas a las penas restrictivas de la libertad.
3. El derecho a la recuperación de impuestos y a la devolución de pagos indebidos”.
De esta misma forma en caso similar, de reciente data, la Sala Políticoadministrativa del más alto Tribunal de la República, mediante sentencia número 00960 del 18 de junio de 2014, se pronunció sobre el particular al señalar:
“Corresponde a esta Sala pronunciarse acerca de la apelación ejercida por la representación fiscal, contra la sentencia definitiva Nro. 0087/2013 del 25 de noviembre de 2013 dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró “prescritas las obligaciones tributarias y sus accesorias” con ocasión del recurso contencioso tributario incoado conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por los apoderados judiciales de la sociedad de mercantil Salón Elit, C.A.
Vistos los términos del fallo apelado, así como las alegaciones expuestas en su contra por la representante fiscal, esta Máxima Instancia aprecia, en el caso concreto, que la controversia se circunscribe a decidir sobre los vicios de falso supuesto de hecho y falso supuesto de derecho, respecto a la consumación del lapso de prescripción establecido en el artículo 55 del Código Orgánico Tributario de 2001, para las obligaciones determinadas en la Resolución identificada con las siglas SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0755 de fecha 27 de septiembre de 2012.
Previamente a la decisión de la apelación, esta Alzada estima necesario destacar que aun cuando la compañía contribuyente solicitó conjuntamente con el recurso contencioso tributario una medida cautelar de suspensión de efectos, el Juez de mérito no emitió pronunciamiento alguno respecto a esa solicitud, por lo que en esta oportunidad no procede ninguna consideración en relación con dicha medida, por ser accesoria a la acción principal de nulidad que ahora conoce la Sala en segunda instancia. Así se declara.
Delimitada como ha quedado la controversia, este Alto Tribunal pasa a decidir en los términos siguientes:
A los fines de iniciar el análisis de la figura jurídica de la prescripción, esta Sala estima necesario traer a colación el contenido de los artículos 10, 55, 60, 61 y 62 del Código Orgánico Tributario de 2001, cuyos textos disponen:
“Artículo 10. Los plazos legales y reglamentarios se contarán de la siguiente manera:
1. Los plazos por años o meses serán continuos y terminarán el día equivalente del año o mes respectivo. El lapso que se cumpla en un día que carezca el mes, se entenderá vencido el último día de ese mes.
2. Los plazos establecidos por días se contarán por días hábiles, salvo que la ley disponga que sean continuos.
3. En todos los casos los términos y plazos que vencieran en día inhábil para la Administración Tributaria, se entienden prorrogados hasta el primer día hábil siguiente.
4. En todos los plazos establecidos en días hábiles se entenderán como días hábiles de la Administración Tributaria.
Parágrafo Único: Se consideran inhábiles tanto los días declarados feriados conforme a disposiciones legales, como aquellos en los cuales la respectiva oficina administrativa no hubiere estado abierta al público, lo que deberá comprobar el contribuyente o responsable por los medios que determine la ley. (…)”.
“Artículo 55. Prescriben a los cuatro (4) años los siguientes derechos y acciones:
1.- El derecho para verificar, fiscalizar y determinar la obligación tributaria con sus accesorios.
2.- La acción para imponer sanciones tributarias, distintas a las penas privativas de la libertad. (…)”.
“Artículo 60. El cómputo del término de prescripción se contará:
1.- En el caso previsto en el numeral 1 del artículo 55 de este Código, desde el 1° de enero del año calendario siguiente a aquél en que se produjo el hecho imponible.
Para los tributos cuya liquidación es periódica se entenderá que el hecho imponible se produce al finalizar el período respectivo.
2.- En el caso previsto en el numeral 2 del artículo 55 de este Código, desde el 1° de enero del año calendario siguiente a aquél en que se cometió el ilícito sancionable. (…)”.
“Artículo 61. La prescripción se interrumpe, según corresponda:
1.- Por cualquier acción administrativa, notificada al sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, regularización, fiscalización y determinación, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del tributo por cada hecho imponible.
2.- Por cualquier actuación del sujeto pasivo conducente al reconocimiento de la obligación tributaria o al pago o liquidación de la deuda.
3.- Por la solicitud de prórroga u otras facilidades de pago.
4.- Por la comisión de nuevos ilícitos del mismo tipo.
5.- Por cualquier acto fehaciente del sujeto pasivo que pretenda ejercer el derecho de repetición ante la Administración Tributaria, o por cualquier acto de esa Administración en que se reconozca la existencia del pago indebido o del saldo acreedor.
Interrumpida la prescripción, comenzará a computarse nuevamente al día siguiente de aquél en que se produjo la interrupción.
Parágrafo Único: El efecto de la interrupción de la prescripción se contrae a la obligación tributaria o pago indebido, correspondiente al o los períodos fiscales a que se refiera el acto interruptivo y se extiende de derecho a las multas y a los respectivos accesorios.”
“Artículo 62.El cómputo del término de la prescripción se suspende por la interposición de peticiones o recursos administrativos o judiciales o de la acción del juicio ejecutivo, hasta sesenta (60) días después de que se adopte resolución definitiva sobre los mismos.
En el caso de interposición de peticiones o recursos administrativos, la resolución definitiva puede ser tácita o expresa”.
Así, la prescripción como medio de extinción de la obligación tributaria está condicionada a la concurrencia de determinados supuestos: la inactividad o inercia del acreedor, el transcurso del tiempo fijado por la Ley, su invocación por parte del interesado, que el tiempo legalmente establecido para la prescripción no haya sido interrumpida ni se encuentre suspendido su decurso. (Vid. fallo de esta Alzada Nro. 01189 del 11 de octubre de 2012, caso: Industria Láctea Torondoy, C.A.).
De estas condiciones concurrentes deriva que el instituto de la prescripción extintiva de las obligaciones tributarias, está sustentado sobre la base del abandono, silencio o inactividad del acreedor, durante un período legal concreto que le origina consecuencialmente la pérdida de su derecho frente al deudor.
También puede ocurrir que el lapso de prescripción sea interrumpido, lo que genera que el tiempo transcurrido desaparezca y, en consecuencia, el período de prescripción se reinicie con un nuevo cómputo a partir de la materialización de la acción que lo interrumpió.
Respecto a la interrupción del término prescriptivo, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en su sentencia Nro. 1120 del 17 de noviembre de 2010, caso: Distribuidora Algalope, C.A., sostuvo que “es necesaria una actuación [por parte de la Administración Tributaria] en la cual la conducta desplegada deje en claro la intencionalidad de la potestad administrativa ejercitada, es decir, que del acto en cuestión quede claro que la facultad es ejercitada para proceder al cobro o la intención de cobro de una determinada obligación tributaria, es decir, que el acto en cuestión se baste a sí mismo en cuanto a su contenido para expresar que la administración tributaria pretende fiscalizar los tributos declarados para determinar si las cantidades enteradas se correspondían con la obligación legal preestablecida”. (Agregado de esta Sala Político-Administrativa).
Por otra parte, la norma prevé la suspensión del término prescriptivo por el ejercicio de un recurso administrativo hasta por sesenta (60) días hábiles después de haber sido decidido, bien sea en forma expresa o tácita.
En cuanto a la suspensión de la prescripción, esta Alzada ha establecido que el retardo de la Administración Tributaria en decidir el recurso administrativo “no puede entenderse que a partir de este momento se iniciaba el cómputo de los sesenta (60) días para que cese la suspensión de la prescripción y continúe su transcurso, pues se estaría estableciendo una limitación no prevista por el legislador al momento de establecer la figura de la prescripción, ya que en caso que (…) no decidiera el recurso jerárquico, la suspensión sería indefinida en el tiempo”. (Vid. decisión Nro. 01647 del 30 de noviembre de 2011, caso: Bodegón Eurolicores, C.A.).
Bajo las anteriores premisas, con la finalidad de precisar en el caso bajo análisis la verificación del lapso de prescripción de las obligaciones tributarias y sus accesorios determinados en el acto administrativo impugnado a cargo de la contribuyente, este Máximo Tribunal pasa a realizar las consideraciones siguientes:
En fecha 11 de junio de 2003 la contribuyente presentó su Declaración Definitiva de Rentas correspondiente al ejercicio fiscal comprendido desde 1° de abril de 2002 al 31 de marzo de 2003 (folio 229 de de la pieza anexa “C” de las actas procesales). Así, el lapso de prescripción se inició el 1° de julio de ese año conforme al criterio establecido por esta Sala Político-Administrativa en sentencia Nro. 01088 del 22 de julio de 2009, caso: Inversiones Río Borojo, S.A., según el cual se excluye del cómputo el lapso reglamentario de tres (3) meses para declarar y pagar el impuesto sobre la renta.
Posteriormente, el 13 de agosto de 2004 el término prescriptivo fue interrumpido cuando la Administración Tributaria notificó a la recurrente del Acta Fiscal Nro. 00755 levantada en esa fecha, en la cual hizo constar que la contribuyente había omitido registrar y declarar ingresos por la suma actual de Cuatrocientos Setenta y Siete Mil Setecientos Cuarenta Bolívares con Setenta y Cuatro Céntimos (Bs. 477.740,74), correspondiente a los ejercicios fiscales investigados.
Con ocasión de no haber registrado la recurrente dichos ingresos, en la indicada Acta Fiscal también quedó evidenciado el incumplimiento por parte de la empresa de los deberes formales relativos a no emitir facturas u otros documentos obligatorios por los servicios prestados, llevar los libros contables sin cumplir con las formalidades y presentar incompleta la Declaración Definitiva de Rentas (folios 227 al 235 de la pieza anexa “C” del expediente judicial).
Así, en fecha 14 de agosto de 2004 se reinició el cómputo de la prescripción de las obligaciones determinadas por la Administración Tributaria, así como de la acción para imponer sanciones por haber incumplido la empresa los mencionados deberes formales en materia de impuesto sobre la renta, según lo previsto en Primer Aparte del artículo 61 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Luego, el término de la prescripción fue interrumpido nuevamente en fecha 3 de octubre de 2005, cuando la recurrente fue notificada del acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo signada con letras y números RCA/DSA/2005-000390 dictada el 26 de septiembre de 2005, que confirmó la mencionada Acta Fiscal Nro. 00755 del 13 de agosto de 2004 (folios 176 al 212 de la pieza anexa “A” de las actas procesales).
Iniciado el término prescriptivo el 4 de octubre de 2005 y transcurridos treinta y cuatro (34) días continuos de ese término, éste fue suspendido en fecha 7 de noviembre de 2005 con la interposición del recurso jerárquico contra la aludida Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, signada con letras y números RCA/DSA/2005-000390 dictada el 26 de septiembre de 2005 (folios 95 al 129 de la pieza anexa “A” del expediente judicial).
Sobre esa base, los lapsos dispuestos en los artículos 249, 251 y 254 del Código Orgánico Tributario de 2001 para decidir el recurso jerárquico, transcurrieron de la manera siguiente:
1.- El 10 de noviembre de 2005 finalizaron los tres (3) días hábiles para admitir el recurso.
2.- El 1° de diciembre de 2005 vencieron los quince (15) días hábiles para promover y evacuar pruebas, por no tratarse de un asunto de mero derecho, aunado a que la contribuyente aportó documentales para sustentar sus alegatos contra el reparo formulado.
3.- El 30 de enero de 2006 culminaron los sesenta (60) continuos que tenía la Administración Tributaria para decidir del mencionado recurso jerárquico.
Por no haberse pronunciado el Fisco Nacional de forma expresa sobre el recurso jerárquico incoado, en fecha 30 de enero de 2006 operó su denegatoria tácita de acuerdo a lo contemplado en los artículos 62 y 255 del señalado Texto Normativo Orgánico.
De esta manera, el lapso prescriptivo se mantuvo suspendido por sesenta (60) días hábiles contados desde el 31 de enero de 2006 hasta el 28 de abril de ese año, conforme a lo dispuesto en el artículo 10 (numeral 2) y 62 del Código Orgánico Tributario de 2001, razón por la cual continuó su curso el 2 de mayo de 2006.
Mediante “Cartel” publicado el 26 de febrero de 2013 en el “Diario Vea”, la contribuyente fue notificada del acto administrativo contenido en la Resolución distinguida con las siglas SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0755 de fecha 27 de septiembre de 2012 (acto administrativo impugnado), que declaró sin lugar el recurso jerárquico incoado. Dicha notificación surtió efectos al quinto (5to.) día hábil siguiente, es decir, 5 de marzo de 2013, conforme a lo establecido en artículo 166 del Código Orgánico Tributario de 2001 (folio 3 de la pieza anexa “A” de las actas procesales).
De lo expuesto, la Sala constata en el caso concreto que transcurrieron sin interrupción seis (6) años, once (11) meses y siete (7) días correspondientes al lapso de prescripción, como se detalla a continuación:
1.- Treinta y cuatro (34) días continuos, contados desde el 4 de octubre de 2005 hasta el 7 de noviembre de 2005, cuando se suspendió la prescripción por la interposición del recurso jerárquico.
2.- Seis (6) años, diez (10) meses y tres (3) días, contados a partir de que continuó su curso en fecha 2 de mayo de 2006 al 5 de marzo de 2013, cuando surtió efectos la notificación de la Resolución identificada con las siglas SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0755 de fecha 27 de septiembre de 2012, practicada por “Cartel” publicado el 26 de febrero de 2013.
Por lo tanto, concluye esta Alzada que el Juez de la causa actuó conforme a derecho cuando declaró “prescritas las obligaciones tributarias y sus accesorias”, contenidas en la Resolución signada con las siglas SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0755 de fecha 27 de septiembre de 2012 correspondientes al ejercicio fiscal comprendido desde el 1° de abril de 2002 al 31 de marzo de 2003, por no evidenciarse en autos que entre el 2 de mayo de 2006 y el 5 de marzo de 2013 la Administración Tributaria hubiese notificado oportunamente a la contribuyente acto alguno que “se baste a sí mismo en cuanto a su contenido”, dirigido “al cobro o la intención de cobro de [la] obligación tributaria” (vid. sentencia Sala Constitucional Nro. 1120 del 17 de noviembre de 2010, caso: Distribuidora Algalope, C.A.); razón por la cual se consumó sin interrupción el lapso de cuatro (4) años previsto en el artículo 55 del Código Orgánico Tributario de 2001, desde el 4 de octubre al 7 de noviembre de 2005, así como desde el 2 de mayo de 2006 al 5 de marzo de 2013. Así se declara.
Sobre la base de las consideraciones expuestas, esta Sala Político-Administrativa estima improcedente la denuncia de la representación judicial del Fisco Nacional, referida a los vicios de falso supuesto de hecho y falso supuesto de derecho, por cuya razón se confirma el fallo de instancia. Así se declara.
En virtud de lo anterior, se declara con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la empresa contribuyente conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos, por haber quedado prescritas las obligaciones determinadas por la Administración Tributaria en la Resolución distinguida con las siglas SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0755 de fecha 27 de septiembre de 2012.”
Sin embargo, es propicio tener en cuenta la Compensación de Créditos Fiscales, establecido en el Código Orgánico Tributario, situación que el recurrente ejerció ante la Administración Tributaria; posterior a esta solicitud se da inicio a lo solicitado ante este Recurso Contencioso Tributario;
Artículo 49. La compensación extingue, de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente, por concepto de tributos, intereses, multas y costas procesales, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por las más antiguas, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo. Asimismo, se aplicará el orden de imputación establecido en los numerales 1, 2 y 3 del artículo 44 de este Código.
El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas y costas procesales o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos, sin necesidad de un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho. El contribuyente o su cesionario estarán obligados a notificar de la compensación a la oficina de la Administración Tributaria de su domicilio fiscal, dentro de los cinco (5) días hábiles siguientes de haber sido opuesta, sin que ello constituya un requisito para la procedencia de la compensación, y sin perjuicio de las facultades de fiscalización y determinación que pueda ejercer la Administración posteriormente. La falta de notificación dentro del lapso previsto, generará la sanción correspondiente en los términos establecidos en este Código.
Por su parte, la Administración podrá oponer la compensación frente al contribuyente, responsable o cesionario, a fin de extinguir, bajo las mismas condiciones, cualesquiera créditos invocados por ellos.
Parágrafo Único. La compensación no será oponible en los impuestos indirectos cuya estructura y traslación prevea las figuras de los denominados débito y crédito fiscales, salvo expresa disposición legal en contrario. La imposibilidad de oponer la compensación establecida en este Parágrafo, será extensible tanto al débito y crédito fiscales previstos en la estructura y traslación del impuesto indirecto, como a la cuota tributaria resultante de su proceso de determinación.
El Artículo transcrito contiene supuestos de procedencia para que la compensación opere, a saber, en primer lugar se puede oponer esta figura de extinción de obligaciones cuando las deudas no estén prescritas en base a los plazos establecidos en el propio Código Orgánico Tributario. En segundo lugar tales créditos deben ser líquidos y exigibles.
Se trata de un crédito líquido cuando se encuentra determinado en cuanto a su naturaleza y su cantidad. De forma similar la Administración Tributaria en su escrito de informes señala que en lo que respecta la compensación la liquidez “…requiere que se sepa sin duda lo que se debe y la cantidad debida.” A lo cual se denota que existe una similitud en cuanto a lo que se quiere definir con tal expresión.
Mas se debe añadir que al tratar una de las características de la cosa debida se habla de los efectos que surgen de la obligación tributaria la cual no es otra que actividades u obligaciones de dar y de hacer, las cuales se traducen en la determinación de la cuota obtenida a través de la interpretación de la norma expresada en números, el pago en dinero y el cumplimiento de deberes formales, características que están presentes en el Impuesto a los Activos Empresariales y su Reglamento.
En otras palabras, la naturaleza de la obligación tributaria principalmente es de dar, por que consiste en la entrega de una cantidad de dinero determinada por el contribuyente en los casos de autoliquidación, o por la Administración según el tipo de impuesto.
En el presente caso no queda duda que las obligaciones generadas por la aplicación de la Ley de Activos Empresariales son deudas y que arrojan como resultado una estimación en dinero de las cuotas que deben pagarse durante un año fraccionadas en doce, tomando en cuenta como base de esa estimación lo que se hubiere pagado con anterioridad, debiendo posteriormente ajustarse dicho monto en más o en menos al cierre del ejercicio fiscal.
Establecido el concepto de liquidez en base a lo alegado en autos, procederemos a analizar el concepto de exigibilidad el cual según la idea de Messineo (Manual de Derecho Civil y Comercial) “Se dice que es exigible, cuando sea vencido (o cuando el vencimiento dependa de la voluntad del acreedor), esto es no sometido a término de vencimiento, o a condición suspensiva, de manera que el mismo se encuentre protegido por la inmediata posibilidad del acreedor de accionar en juicio (de ejecución) para obtener el cumplimiento.” Por otra parte la Administración tributaria es de la idea de que en la exigibilidad “…las obligaciones a ser compensadas no pueden estar sometidas a ningún tipo de condición o término. Sin embargo, por mandato del artículo 1334 del Código Civil, los plazos concedidos gratuitamente por el Acreedor no impiden la compensación.”
Ahora bien, ¿Qué naturaleza tienen las obligaciones derivadas de los dozavos de la Ley y Reglamento del Impuesto a los Activos Empresariales? En primer lugar estos anticipos no deben estar prescritos, lo cual es obvio en el caso de las deudas generadas por la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales para ese ejercicio, y por supuesto, el crédito de la contribuyente tampoco se encuentra prescrito por cuanto el período fiscal de la cual obtuvo el crédito fiscal proviene del ejercicio fiscal 2000, 2001, 2002, 2003 y para el momento de la compensación y hasta la presente la fecha en que solicitaron la compensación transcurrió cuatro años conforme al Código Orgánico Tributario, inclusive un poco más, pues la misma administración tributaria se pronunció el 14 de enero de 2013 a través de la resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RLL/DR/ABF/CC/2013-001001. Además es una deuda estimada en dinero, de aquellas donde predominan las actividades de dar y que fue determinada con base al ejercicio anterior por el propio contribuyente cumpliendo los deberes formales correspondientes.
La doctrina señala que el Impuesto a los Activos Empresariales es un castigo para aquellos contribuyentes cuyas declaraciones de Impuesto sobre la Renta no originan ningún crédito a favor de la administración, de modo que si no llegan a contribuir con este impuesto tendrán forzosamente que pagar por los activos el 1%. Del análisis de la declaración presentada por la contribuyente en la etapa probatoria no se desprende que sea de aquellos contribuyentes que no cumplen sus obligaciones, de las declaraciones presentadas, se evidencia el crédito fiscal por operaciones conforme a interpretaciones de la ley, y en consecuencia está haciendo uso de la compensación por el ejercicio del derecho que le otorga la ley tributaria, no es su culpa tener créditos fiscales.
La compensación es un método de simplificación de pago por deudas recíprocas, y se aplica en materia tributaria por lo complicado en el proceso de reintegro de pagos en exceso, negarle la compensación al contribuyente en el presente caso es negarle el derecho al contribuyente a utilizar su crédito fiscal en la oportunidad de pago a su libre albedrío, lo cual de ser así lesiona sus derechos subjetivos, por lo que cabe hacernos la siguiente interrogante, ¿si la contribuyente no opone la compensación cuál será su situación fiscal para el siguiente ejercicio?
Pagará los dozavos y al final del ejercicio opondrá el crédito fiscal del ejercicio anterior, si es posible al existir un débito o si existe otro crédito se sumarán dos haciendo que aumente en detrimento de su patrimonio, para que luego en una especie de círculo vicioso se repita su situación y se desplace en el tiempo en forma indefinida los créditos que a lo largo de los ejercicios vaya adicionando, sin poder compensarlos, por cuanto siempre tendrá créditos.
Cuando la norma se refiere al pronunciamiento sobre la procedencia, se refiere no sólo a que la Administración Tributaria debe analizar, la prescripción, la liquidez o exigibilidad desde el punto de vista formal, sino determinar si verdaderamente existe un crédito fiscal. El sistema de rentas internas se basa en la autoliquidación y por supuesto la Administración Tributaria en uso de sus facultades de control del impuesto, debe conocer si ese crédito fiscal que se le opone es cierto, si está debidamente calculado y si se trata de una deuda de plazo vencido, ella no debería contrariar la letra del Artículo 46 o analizarlo bajo su reflejo netamente superficial, debe pronunciarse sobre el fondo de la compensación el cual es un acto de verificación fiscal.
En la Resolución impugnada sólo se trata el punto de que la deuda no es exigible, por cuanto los dozavos están sujetos a un ajuste posterior, y esto no es lo que señala la ley, por el contrario se establece una oportunidad de pago no sujeta a condiciones, por lo que queda suficientemente comprobado el vicio de falso supuesto por la errada interpretación de los artículos 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 12 de su Reglamento.
De la Declaración Estimada y de su Pago
Artículo 17.- El Ejecutivo Nacional podrá acordar que aquellos contribuyentes obligados a presentar declaración estimada a los fines del impuesto sobre la renta, igualmente presenten declaración estimada a los efectos de esta Ley, por los valores de sus activos gravables correspondientes al ejercicio tributario en curso, a objeto de la autodeterminación del impuesto establecido en esta Ley y su consiguiente pago, en una oficina receptora de fondos nacionales, todo de conformidad con las normas, condiciones, plazos y formas que establezca el Reglamento.
No obstante, el Ejecutivo Nacional podrá sustituir la declaración estimada en referencia, por el pago anticipado de un impuesto mensual equivalente a un doceavo (12) del impuesto de esta naturaleza causado en el ejercicio anual inmediatamente anterior del contribuyente.
La declaración que sirva de base para el pago anticipado a que se contrae este artículo, deber elaborarse en los
formularios que al efecto edite o autorice el Ministerio de Hacienda y presentarse dentro de los mismos lapsos en que deba presentarse la declaración de impuesto sobre la renta, por ante la Administración de Hacienda de la jurisdicción del domicilio fiscal del contribuyente o ante la institución que señale la Administración Tributaria.
Cabe destacar que el Código Civil en su Artículo 1331 expresa que para que opere la compensación debe verificarse:
1 Simultaneidad: Las obligaciones deben existir al mismo tiempo, ello no significa que hayan nacido en un mismo instante, sino que las deudas coexistan. No basta con que una de ellas exista y la otra aún no haya nacido y sólo pueda existir en potencia.
2 Homegeniedad: Siendo la compensación algo así como un pago forzado dispuesto por el legislador, es obvio que la deuda que se da en pago debe tener el mismo objeto u objeto similar a la deuda que se extingue, de allí que el Código Civil, en su artículo 1.333 establezca lo siguiente:
“La compensación no se efectúa sino entre dos deudas que tienen igualmente por objeto una suma de dinero, o una cantidad determinada de cosas de la misma especie, que pueden en los pagos sustituirse las unas a las otras y que igualmente son líquidas y exigibles…”
3 Líquidez: La compensación requiere que se sepa sin duda lo que se debe y la cantidad debida.
4 Exigibilidad: Las obligaciones a ser compensadas no pueden estar sometidas a ningún tipo de condición o término. Sin embargo, por mandato del Artículo 1334 del Código Civil, los plazos concedidos gratuitamente por le Acreedor no impiden la compensación.
5 Reciprocidad: Las obligaciones deben ser recíprocas entre las mismas personas, y se verifica cuando las dos personas son acreedoras o deudoras una de otra por cuenta propia.
Asimismo la Administración Tributaria deberá verificar los soportes del crédito fiscal llevados por el interesado, procederá a declarar por acto expreso la procedencia de la compensación, con lo cual quedará extinguida la obligación tributaria, en los términos que dicha providencia establezca. Vale decir que en el expediente administrativo recibido por ante este Tribunal, se puede observar que la Administración Tributaria tuvo los documentos que justifican el crédito a ser compensado, siendo una carga procedimental para el contribuyente debiendo la Administración verificar en sus archivos las condiciones de los créditos a ser compensados, por lo cual, la misma Administración no declaró la Solicitud de Compensación, declarándola improcedente. Aun cuando manejaba los soportes.
Asimismo; teniendo en cuenta la misma administración tributaria que debía pronunciarse en el lapso de los sesenta (60) días continuos desde la fecha de interposición del escrito, es de observar que no fue sino hasta el año 2013, donde declara la improcedencia, y no es sino hasta el 05 de marzo del 2015 a través de la Resolución N° SNAT/INTI/GRTI/RLL/DJT/RJ/2015-SL-000011, donde le fue notificada a la sociedad mercantil imposición de multa, negándole la prescripción, cuando a todas luces se puede observar que la Administración Tributaria, afecta lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo, de forma coherente y precisa conforme a la norma, y analiza la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma, cumpliendo en todo y cada uno de sus extremos en la modalidad del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina,
Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).
Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma.
Asimismo, con respecto al vicio de falso supuesto, la Sala Políticoadministrativa de nuestro Máximo Tribunal, mediante sentencia número 01671 del 30 de noviembre de 2011, expresó:
“Ello así, se debe acotar que esta Sala ha establecido de manera reiterada que el vicio de falso supuesto se configura de dos maneras diferentes: la primera, relativa al falso supuesto de hecho, cuando la Administración al dictar un acto administrativo fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el asunto objeto de decisión; la segunda, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado; caso en el cual se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la nulidad del acto. (Vid., Sentencias de esta Sala Nros. 001640 y 000138 de fechas 3 de octubre de 2007 y 4 de febrero de 2009, casos: Video Way Productora, C.A., y Transeguro C.A. de Seguros, respectivamente).”
Cabe destacar a todas luces que la administración Tributaria, desconoció todos y cada uno de los procedimiento que se le generaron, bien sea, a la solicitud de compensación y posterior la prescripción
De todo lo expuesto se concluye que la interpretación que hace la Administración Tributaria, en el sentido que es improcedente la compensación, en virtud de que la deuda tributaria que se pretende compensar aún no estaba determinada y que por tanto no es liquida ni exigible, es ciertamente errónea, como bien afirma el apoderado de la recurrente, ya que sería imposible pensar que la Administración Tributaria, está en capacidad de cubrir cantidades anticipadas de tributos, si estas no son líquidas y exigibles y menos aún aplicar consecuencias derivadas del incumplimiento del pago.
En consecuencia y en razón de lo antes expuesto, este Tribunal considera que en el presente caso, se evidencia el cumplimiento de los extremos previstos en el Artículo 49 del Código Orgánico Tributario (2014), es decir, la recurrente opuso compensación oportunamente, los créditos fiscales a favor de la Contribuyente por concepto de Impuesto a los Activos Empresariales correspondiente al ejercicio fiscal de 01/01/2003 al 31/12/2003, no están prescritos, son líquidos y exigibles, al igual que las deudas tributarias a su cargo, por concepto del Impuesto a los Activos Empresariales, correspondiente al ejercicio, no están prescritas y son líquidas y exigibles, líquidas porque se encuentran determinadas en su monto, y exigible por no estar sujetas ni a término ni a condición. Siendo por tanto procedente la compensación solicitada y la prescripción manifiesta, por lo tanto es nula, ilegal la Resolución recurrida que declaró improcedente la compensación opuesta e igualmente nula la Prescripción respectivas. Así se declara.
IV
DISPOSITIVA
En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil TABACALERA LA AROMATICA, C.A, contra la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RLL/DJT/RJ/2015-SL-000011, de fecha 05 de marzo de 2015, suscrita por ante el Sector de San Juan de los Morros adscrita a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por disconformidad con el Acto Administrativo contenido en la Resolución de Improcedencia de Compensación N° SNAT/INTI/GRTI/RLL/DR/ABF/CC/2013/001, de fecha 14/01/2013
Se ANULA la Resolución impugnada y las planillas de liquidación N° 021001244000001, 021001250000001 de fecha 13/02/2013 y 021001250000006 de fecha 21/08/2013, que sirve de fundamento, según los términos expuestos en el presente fallo.
Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes.
Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas a los veintinueve (29) días del mes de febrero de 2024. Años: 213º de la Independencia y 165º de la Federación.
La Juez,
Marilenne Sofia Do Paco Serrano
La Secretaria.
Yaritza Gil Bermudez.
En horas de despacho del día de hoy, veintinueve (29) de febrero del año dos mil cuatro (2024), siendo las diez horas y quince minutos de la tarde (10:15 a.m.), bajo el número 02/2024, se publicó la presente decisión.
La Secretaria (a),
Yaritza Gil Bermudez
Asunto Principal:
AP41-U-2015-0000304
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